Витрати аптечних підприємств

Витрати аптечних підприємств

Облік витрат аптечних закладів.

 Під витратами розуміють зменшення економічних вигід внаслідок вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його розподілу або вилучення внесків власників).

В Україні методологія обліку і порядок розкриття витрат у фінансовій звітності визначається Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку (ПБО) 16 «Витрати».

У бухгалтерському обліку nвитрати відображаються за дотримання певних умов. Витрати визнаються витратами nпевного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони nздійснені. Це відповідає принципам міжнародних стандартів фінансової звітності n(принцип відповідності витрат доходам), що застосовуються в національних nстандартах. Якщо витрати неможливо прямо пов’язати з доходами певного періоду, nто вони відображаються в складі витрат того звітного періоду, в якому вони були nздійснені.

Розрізняють групування nвитрат за такими основними ознаками:

за елементами витрат;

за статтями калькуляції;

залежно nвід способу їх включення до витрат окремих структурних підрозділів підприємства n(аптеки);

залежно nвід обсягу товарообігу;

за nзвітними періодами;

за nфункціональним призначенням.

Відповідно до nнаціональних Положень (стандартів) бухгалтерський облік повинен забезпечити nотримання інформації про витрати за видами діяльності, за функціональною nознакою, а також за елементами витрат.

Витрати, nпов’язані з операційною діяльністю аптечних закладів, включають:

собівартість nреалізованих лікарських засобів та супутніх товарів;

загальновиробничі nвитрати;

адміністративні nвитрати;

витрати nна збут;

інші nопераційні витрати;

інші nвитрати.

Типові господарські операції та nкореспонденцію рахунків з обліку собівартості реалізації наведено в табл. 1.

Таблиця 1

Типові господарські операції та nкореспонденцію рахунків з обліку загальновиробничих витрат наведено в nтабл. 2.

Таблиця 2

n

№ з/п	Первинні документи та зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дт	Кт
1	Розрахунок бухгалтерії
	Нараховано знос основних засобів та нематеріальних активів загальновиробничого призначення	91	13
2	Накладна
	Списано виробничі запаси на витрати на обслуговування виробництва	91	20
3	Акт наданих послуг
	Акцептовано рахунки постачальників за послуги з обслуговування цехів основного та допоміжного виробництва (енергія, вода, газ, зв’язок тощо)	91	63
4	Розрахунковоплатіжна відомість, розрахунок бухгалтерії
	Нараховано заробітну плату персоналу цеху та проведено відрахування на соціальні заходи від заробітної плати згідно з чинним законодавством	91	65, 66
5	Розрахунок, довідка бухгалтерії
	Списано суми витрат за елементами та загальновиробничі витрати (для підприємств, що застосовують рахунки класу 8)	91	80, 81, 82, 83, 84
6	Розрахунок бухгалтерії
	Списано суму розподілених загальновиробничих витрат	23	91
7	Розрахунок бухгалтерії
	Списано суму нерозподілених загальновиробничих витрат	90	91

Типові господарські операції та nкореспонденцію рахунків з обліку адміністративних витрат та витрат на збут nнаведено в табл. 3.

Таблиця 3

n

№ з/п	Первинні документи та зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дт	Кт
1	Розрахунок бухгалтерії
	Нараховано знос основних засобів та нематеріальних активів: адміністративного призначення пов’язаних зі збутом	97	13
2	Накладна, акт на списання МШП
	Списано вартість виробничих запасів, МШП, використаних на:		20, 22
	адміністративні потреби	92
	потреби на збут	93
3	Авансовий звіт
	Списано витрати на відрядження:		372
	адміністративного персоналу	92
	персоналу, пов’язаного зі збутом	93
4	Довідки бухгалтерії
	Відображено суму, раніше віднесену до складу витрат майбутніх періодів і визнану витратами звітного періоду	92, 93	39
5	Розрахунковоплатіжна відомість
	Нараховано заробітну плату:		661
	адміністративному персоналу	92
	працівникам, зайнятим збутом	93
6	Розрахунок бухгалтерії
	Нараховано суму зборів на обов’язкове соціальне страхування, розраховану виходячи із суми витрат на оплату праці, та інші виплати:		651, 652, 653
	адміністративному персоналу	92
	працівникам, зайнятим збутом	93
7	Розрахунок бухгалтерії
	Відображено суму, спрямовану на формування резерву сумнівних боргів за операціями, пов’язаними зі збутом продукції	93	38
8	Розрахунок бухгалтерії
	Нараховано суму забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції	93	473
9	Розрахунок, довідка бухгалтерії
	Списано суми витрат за елементами (для підприємств, що застосовують рахунки класу 8):		80, 81,82,
	на адміністративні витрати	92	83
	на витрати на збут	93
10	Довідка бухгалтерії
	Відображено у складі фінансових результатів суму:	79
	адміністративних витрат		92
	витрат на збут		93

Типові господарські операції та nкореспонденцію рахунків з обліку інших витрат операційної діяльності наведено в nтабл. 4.

Таблиця 4

n

№ з/п	Первинні документи та зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дт	Кт
1	Накладна, акт на списання МШП, претензія
	Списано собівартість реалізованих виробничих запасів, МШП	943	10, 22
2	Розрахунок бухгалтерії
	Відображено негативну курсову різницю, пов’язану з перерахунком на дату балансу залишку касової готівки в іноземній валюті у грошову одиницю України	945	302
3	Розрахунок, довідка бухгалтерії
	Відображено зменшення первісної вартості виробничих запасів, МШП (включено до витрат поточного періоду суму уцінки виробничих запасів)	946	20, 22
4	Розрахунок, довідка бухгалтерії
	Відображено зменшення первісної або переоціненої вартості товарів (включено до витрат поточного періоду суму уцінки товарів)	946	281, 282
5	Порівняльна відомість, протокол рішення інвентаризаційної комісії
	Списано на витрати поточного періоду недостачі виробничих запасів, МШП, товарів або збитки від їх псування, готівки, якщо в момент виявлення такої недостачі або псування винну особу не встановлено	947	20, 22, 28, 30
6	Договір, розрахунок бухгалтерії
	Відображено суму визнаних підприємством штрафів, пені та неустойки, пред’явлених постачальниками і підрядниками	948	63
7	Акт ДПІ, розрахунок бухгалтерії
	Нараховано суми штрафних санкцій і пені за несвоєчасну сплату податків та обов’язкових платежів	948	641, 642
8	Розрахунок, довідка бухгалтерії
	Списано суми витрат за елементами (для підприємств, що застосовують рахунки класу 8) на інші витрати операційної діяльності	94	80, 81, 82, 83, 84
9	Довідка бухгалтерії
	Відображено у складі фінансових результатів суму інших витрат операційної діяльності	79	94

У nфінансовій звітності витрати операційної діяльності групуються не лише за nфункціональною ознакою, а й за економічними елементами.

Під nелементами витрат розуміють сукупність економічно однорідних витрат nпідприємства. Для обліку витрат за елементами призначено рахунки класу 8 n«Витрати за елементами».

Якщо nаптечний заклад для обліку витрат вибирає тільки рахунки класу 8 «Витрати за nелементами», то використовує для цього рахунки 80 «Матеріальні витрати», 81 n«Витрати на оплату праці», 82 «Відрахування на соціальні заходи», 83 n«Амортизація», 84 «Інші операційні витрати», 85 «Інші затрати». При цьому nрахунок 85 «Інші затрати» ведуть тільки ті підприємства, які не застосовують nрахунки класу 9 «Витрати діяльності».

Типові операції та nкореспонденцію рахунків з обліку інших витрат аптечних закладів наведено в nтабл. 5.

n

№ з/п	Первинні документи та зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дт	Кт
1	Акт прийманняпередачі
	Списано залишкову вартість об’єктів основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, капітальних інвестицій, що реалізуються	972	10, 11, 12, 15
2	Розрахунок бухгалтерії
	Відображено суму втрат від курсових різниць	974	342, 68
3	Акт списання
	Списано залишкову вартість об’єктів основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, капітальних інвестицій під час їх вибуття у зв’язку з ліквідацією, безкоштовною передачею, недостачею або псуванням, іншими невідповідностями критеріям визнання активом	976	10, 11, 12, 15
4	Довідки бухгалтерії
	Списано інші витрати на фінансові результати	79	97

 

Облік реалізації ліків

Облік nроздрібного товарообігу передбачає відображення вартості амбулаторної nрецептури, обсягу реалізації товарів за безрецептурним відпуском аптекою і nдрібнороздрібною мережею.

Сума nроздрібного товарообігу дрібнороздрібної аптечної мережі визначається за фактичного nвиручкою, яка щодня чи періодично здається до каси аптеки готівкою та nоприбутковується за прибутковими касовими ордерами.

Облік nоптового товарообігу передбачає реєстрацію даних про вартість стаціонарної nрецептури, товарообігу за оптовим безрецептурним відпуском товарів аптекою nлікувальнопрофілактичним та іншим закладам, оптового товарообороту аптечних nпунктів I категорії.

Для обліку доходів від nреалізації товарів (ліків), виготовлених аптекою, та супутніх товарів, а також nсум знижок, наданих покупцям, та інших вирахувань з доходу призначено рахунок n70 «Доходи від реалізації».

Типові господарські nоперації та кореспонденцію рахунків за рахунком 70 «Доходи від реалізації» nнаведено в табл. 6.

Таблиця 6

 

Відповідно до п. 22 ПБО 9 «Запаси» підприємства роздрібної торгівлі, в тому числі аптеки, зі значною змінною номенклатурою товарів і приблизно однаковим рівнем торговельної націнки застосовують оцінку вибуття товарів за методом ціни продажу, основаної на застосуванні середнього відсотку торговельної націнки. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари.

Сума транспортнозаготівельних витрат, що відображається на субрахунку 286, щомісяця розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (реалізованих, безкоштовно переданих тощо), за звітний місяць.

Розрахунок nсобівартості реалізованих товарів за методом оцінки за цінами продаж наведено в nтабл. 7.

Таблиця 7

Останнім часом звичайною nоперацією для аптек є відпуск лікарських засобів безоплатно або на пільгових nумовах. Оплата повної вартості або частини вартості лікарських засобів nздійснюється місцевими органами або закладами охорони здоров’я. Підставою для nоплати є зведений реєстр, який складається в двох примірниках.

Приклад.

Аптека на пільгових nумовах відпустила лікарські засоби на суму 600 грн. При цьому 50 % вартості nлікарських засобів оплачено покупцями при пред’явленні пільгового рецепта і 50 n% відшкодовано закладами охорони здоров’я.

Облік операцій і nкореспонденцію рахунків за умови відпуску аптекою ліків безоплатно або на nпільгових умовах наведено в табл. 8.

Таблиця 8

n

№ з/п	Первинні документи та зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.  грн.
		Дт	Кт
1	Рахунокфактура, накладна, прибутковокасовий ордер
	Відображено дохід від роздрібної реалізації на пільгових умовах лікарських засобів, 50 % вартості яких оплачено покупцями	301	702		300
2	Рішення щодо питання асигнувань з переліком умов використання
	Відображено дохід від цільового фінансування 50 % вартості реалізованих на пільгових умовах лікарських засобів	48	718		300
3	Довідка бухгалтерії
	Списано суму торговельної націнки на вартість реалізованих лікарських засобів (методом «сторно»)	282	285		100
4	Накладна
	Відображено собівартість реалізованих лікарських засобів	902	282		500
5	Виписки банку
	Отримано відшкодування 50 % вартості реалізованих на пільгових умовах лікарських засобів	311	685		300
6	Рішення (розпорядження)
	Відображено суму цільового фінансування з відповідного бюджету	685	48		300
7	Розрахунок, довідка бухгалтерії
	Списано на фінансовий результат:
	дохід від цільового фінансування	718	79		300
	дохід від реалізації лікарських засобів за пільговим рецептом	702	79		300
	собівартість реалізованих лікарських засобів	79	902		500

У бухгалтерському обліку nзгідно з п. 19 ПБО 15 «Доходи» цільове фінансування, отримане як компенсація nвитрат (або збитків), яких вже зазнало підприємство, або з метою негайної nфінансової підтримки підприємства без майбутніх пов’язаних із цим витрат, nвизнається доходом того періоду, в якому виникла дебіторська заборгованість, nпов’язана із цим фінансуванням. В аптеках відпуск лікарських засобів за nпільговими рецептами найчастіше здійснюється після отримання цільового nфінансування, тобто витрати і доходи виникають майже одночасно.

Облік nоперацій з виготовлення ліків

Аптеки, nщо здійснюють продаж готових лікарських засобів, а також засобів власного nвиготовлення, ведуть окремий облік за торговельними і виробничими операціями.

При nвідображенні в бухгалтерському обліку виготовлених лікарських засобів аптеки, nяк і інші виробничі підприємства, використовують такі рахунки обліку виробничої nдіяльності: 20 «Виробничі запаси», 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція» nтощо.

Рекомендовано nпри виготовленні лікарських засобів відносити на витрати виробництва тільки nвартість прямих матеріалів і тари, усі інші витрати акумулювати на рахунку 91 n«Загальновиробничі витрати» зі щомісячним списанням на рахунок 901 n«Собівартість реалізованої готової продукції». Підприємства, що застосовують nрахунки класу 8, витрати акумулюють на рахунку 84 «Інші операційні витрати» з nподальшим списанням на рахунок 79 «Фінансові результати».

Аптеки, nякі виготовляють і реалізовують готові лікарські засоби, зазначають в наказі nпро облікову політику принципи розподілу витрат на загальновиробничі, nадміністративні та збут. Такому розподілу підлягають:

витрати nна комунальні послуги;

вартість nоренди приміщень;

заробітна nплата співробітників, зайнятих виготовленням продукції;

інші nвитрати.

У nневеликих аптеках, де один співробітник може виготовляти і реалізовувати nлікарські засоби, у наказі про облікову політику встановлюється порядок nрозподілу заробітної плати такого співробітника між витратами виробництва і nвитратами на збут.

Типові nгосподарські операції обліку витрат для аптек, які виготовляють лікарські nзасоби, наведено в табл. 9.

Таблиця 9

n

№ з/п	Первинні документи та зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дт	Кт
1	Вимога, лімітнозабірна картка	23
	Віднесено на витрати виробництва:
	вартість сировини, використаної при виготовленні лікарських засобів		201	440
	Вимога, лімітнозабірна картка
	вартість скляного посуду		204	30
	Розрахунковоплатіжна відомість
	заробітну плату співробітників, зайнятих виготовленням лікарських засобів		661	120
	Розрахунковоплатіжна відомість
	обов’язкові нарахування на фонд оплати праці (сума умовна)		651, 652, 653, 654	43,8
2	Накладна
	Оприбутковано готові лікарські засоби	26	23	634,8
3	Довідка бухгалтерії
	Реалізовано лікарські засоби власного виготовлення	361	701	1000
4	Виписка банку
	Отримано оплату за реалізовані лікарські засоби	311	361	1000
5	Довідка бухгалтерії
	Відображено собівартість реалізованих ліків	901	26	634,8
6	Довідка бухгалтерії
	Списано на фінансовий результат:
	дохід від реалізації лікарських засобів власного виготовлення	701	79	1000
	Довідка бухгалтерії
	дохід від реалізації частини сировини	712	79	60
	Довідка бухгалтерії
	собівартість реалізованої частини сировини	79	943	50
	Довідка бухгалтерії
	собівартість реалізованих ліків	79	901	643,8

Витрати, які неможливо nпрямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того nзвітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує nодержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати nвизнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді nамортизації) між відповідними звітними періодами.

Витратами nне визнаються:

— платежі nза договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на nкористь клієнта, принципала, тощо;

— попередня n(авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

— погашення nодержаних позик;

— зменшення nвласного капіталу підприємства в результаті його вилучення або розподілу nвласниками.

Бухгалтерський nоблік витрат підприємства здійснюється у двох напрямках: за видами діяльності nта за елементами.

Облік nвитрат за видами діяльності відображає, на що, на які цілі витрачені активи nпідприємства. Облік витрат за елементами показує, що конкретно, які ресурси nвитрачені.

Класифікація видів nдіяльності, яка використовується для обліку витрат, наведена на рис.1.

Рис. 1. Класифікація nвидів діяльності

Звичайна діяльність — nбудь-яка діяльність підприємства, а також операції, які забезпечують її або nвиникають внаслідок зді й-

снення такої діяльності.

Операційна діяльність — nосновна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є nінвестиційною або фінансовою діяльністю.

Основна діяльність — nоперації, пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, послуг), nщо є визначальною метою створення підприємства та забезпечують основну частину nйого доходу.

Інвестиційна діяльність — nпридбання та реалізація тих необоротних активів, а також фінансових інвестицій, nякі є складовою еквівалентів грошових коштів.

Фінансова діяльність — nдіяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового nкапіталу підприємства.

Надзвичайна діяльність — nоперації або події, які відрізняються від звичайних і не відбуваються часто або nрегулярно.

Витрати, пов’язані зі nздійсненням операційної діяльності (опе­раційні витрати), включають: nсобівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), адміністративні nвитрати, витрати на збут, інші операційні витрати.

Елемент витрат nпредставляє собою сукупність економічно однорідних витрат.

За елементами операційні nвитрати поділяються на матеріальні, витрати на оплату праці, відрахування на nсоціальні заходи, амортизація, інші операційні витрати.

На рис. 2 nпредставлений взаємозв’язок розглянутих класифікацій витрат операційної nдіяльності.

Рис. 2. Структура операційних витрат і їх склад за елементами

Облік витрат nза елементами передбачає групування витрат за ознакою їх однорідності, nнезалежно від того, на які конкретно цілі витрати здійснені.

Так, елемент «Матеріальні витрати» включає:

— сировину й основні матеріали;

— купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби;

— паливо і енергію;

— будівельні матеріали;

— запасні частини;

— тару і тарні матеріали;

— допоміжні та інші матеріали.

До nелементу «Витрати на оплату праці» відносяться:

·                     nзаробітна nплата за окладами й тарифами;

·                     nпремії nта заохочення;

·                     nкомпенсаційні nвиплати;

·                     nоплата nвідпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.

Елемент n«Відрахування на соціальні заходи» охоплює такі витрати:

·                     nвідрахування nна пенсійне забезпечення;

·                     nвідрахування nна соціальне страхування;

·                     nстрахові nвнески на випадок безробіття;

·                     nвідрахування nна індивідуальне страхування персоналу під­приємства;

·                     nвідрахування nна інші соціальні заходи.

Елемент n«Амортизація» включає:

·                     nамортизацію nосновних засобів;

·                     nамортизацію nнематеріальних активів;

·                     nамортизацію nінших необоротних активів.

Елемент n«Інші операційні витрати» включає:

·                     nвитрати nна відрядження;

·                     nпослуги nзв’язку;

·                     nматеріальну nдопомогу;

·                     nплату nза розрахунково-касове обслуговування тощо.

Для обліку витрат за nелементами у плані рахунків бухгалтерського обліку передбачені рахунки класу 8 n«Витрати за елементами». За дебетом цих рахунків протягом звітного періо­ду nздійснюється відображення витрат по мірі їх виникнення, а за кредитом списання nу кінці звітного періоду на дебет рахунка 79 «Фінансові результати», або на nдебет рахунків класу 9 «Витрати діяльності», якщо облік витрат на підприємстві nведеться за схемою розгорнутого обліку. Рахунки класу 8 залишків не мають.