Расходы

Расходы аптечных предприятий

Производство и реализация любого товара, в том числе и лекарств, требует определенных затрат экономических ресурсов: аренда и содержание зданий, закупка, транспортировка, хранение товаров, заработная плата сотрудников и т.д.

Важной составной частью затрат аптечной организации являются издержки обращения.

Затраты предприятия — это понятие более широкое, чем издержки (рис. 7.1). В их состав включаются затраты предприятия на закупку товаров, текущие издержки по организации про­цессов товарного обращения и расходы, осуществляемые за счет финансовых результатов деятельности предприятия.

При этом издержки обращения и расходы, осуществляемые за счет финансовых результатов, являются затратами в чистом виде, а средства предприятия, израс­ходованные на закупку товаров, не затрачиваются окончательно, а лишь авансируются за счет собственного оборотного капитала и крат­косрочных кредитов, поэтому постоянно находятся в обороте.

Помимо затрат на осуществление текущей хозяйственной дея­тельности, аптечные организации производят и капитальные вложения в развитие основных фондов, функционирующих в течение длительно­го времени, что позволяет отнести эти затраты к долгосрочным.

Затраты, включаемые в состав издержек обращения, состоят из неоднородных по своей экономической природе расходов. Для осуществления планирования, учета, контроля за хозяйственной деятельностью, вскрытия внутренних резервов издержки обращения могут классифи­цироваться по различным признакам.

По участию в образовании стоимости все издержки делятся на чистые и дополнительные.

Чистые издержки — это затраты по органи­зации процесса купли-продажи, содержанию административ­но-управленческого персонала и т.п. Эти затраты общественно необходимы, но по своей сути они непроизводительны и не создают потребительную стоимость, не увеличивают стоимость товара. Чистые издержки возмещаются за счет стоимости, созданной в сфере производства.

Дополнительные издержки обусловлены продолжением про­цесса производства в торговле (фасовка, упаковка), преобразо­ванием производственного ассортимента в торговый.

К ним относятся зат­раты на транспортировку, хранение, доработку, фасовку, упаков­ку товаров и т.п. В ходе выполнения этих операций товар как потре­бительная стоимость сохраняется, преобразуется и доводится до потребителя, одновременно увеличивается и его стоимость. Таким образом, дополнительные издержки возмещаются за счет вновь созданной на предприятии стоимости.

В настоящее время доля чистых издержек обращения в общей их сумме возрастает, что обусловлено повышением требований к качеству обслуживания покупателей, усилением конкуренции на фармацевтическом рынке и др. факторами.

По способу отнесения на отдельные товары и товарные группы издержки обращения делятся на прямые и косвенные.

Прямые издержки обращения — это затраты, которые на основа­нии первичных документов напрямую могут быть отнесены на ту или иную товарную группу.

Косвенные издержки обращения невозможно напрямую без пред­варительных расчетов распределить между товарными группами. Как правило, их распределяют между товарными группами пропорци­онально какому-либо показателю (торговой площади, объему това­рооборота, заработной плате производственного персонала и т.п.).

Данный способ классификации издержек обращения имеет важ­ное значение для определения издержкоемкости реализации от­дельных товаров (затрат на единицу товарооборота по товару или товарной группе), что, в свою очередь, необходимо для обоснова­ния уровня торговой надбавки и исчисления рентабельности про­дажи отдельных товаров и товарных групп.

По составу различают простые и комплексные издержки обра­щения.

К простым относятся издержки, представляющие собой эконо­мически одноэлементные расходы, неразложимые на разнородные составные части (материальные затраты, расходы на оплату труда). Комплексные издержки состоят из разных элементов затрат (например, прочие расходы включают расходы на командировки, рекламу, сертификацию продукции, налоги и обязательные платежи и другие расходы).

По рациональности использования все расходы можно разделить на производительные и непроизводительные.

Производительные расходы дают полезный результат: расходы на реализацию товаров обеспечивают аптечной организации получение рознич­ного товарооборота. Непроизводительные расходы полезного резуль­тата не дают, но они бывают неизбежными в процессе осуществле­ния организацией торгово-хозяйственной деятельности. В аптеке это, например, это – потери товаров в виде естественной убыли. Аптечная организация должна стремиться к снижению непроизводительных по­терь путем улучшения организации доставки, хранения и реализа­ции товаров.

По степени зависимости от изменения объема товарооборота из­держки обращения подразделяются на постоянные и переменные.

Под постоянными понимаются такие издержки, сумма которых не зависит от объема и структуры товарооборота, но их уровень изменяется в обратном по отношению к товарообо­роту направлении: с увеличением объема товарооборота уровень постоянных издержек обращения, рассчитанный в процентах к то­варообороту, снижается, и наоборот.

Постоянные издержки в свою очередь делятся на остаточные и стартовые.

К остаточным относится та часть постоянных издержек, кото­рые продолжает нести предприятие, несмотря на то, что процесс реализации товаров на какое-то время полностью остановлен (пла­та за аренду помещения, коммунальные платежи, выплата зара­ботной платы работникам в сумме минимального размера или час­ти оклада и т.п.).

К стартовым относится та часть постоянных издержек, которые возникают с возобновлением процесса реализации товаров (расхо­ды на электроэнергию, на уборку помещений, на заработную пла­ту по ставкам и окладам и т.п.).

Переменные издержки зависят от объема и структуры товарооборота и могут быть пропорционально-переменны­ми, дегрессивно-переменными и прогрессивно-переменными.

Степень чувствительности издержек к изменениям объема товарооборота может быть оценена с помощью коэффициента реагирования затрат. Этот коэффициент вычисляется по формуле:

Для постоянных расходов коэффициент реагирования затрат равен нулю.

Пропорционально-переменные издержки обращения изменяются в том же направлении и темпе, что и объем розничного товарообо­рота. Поэтому их сумма изменяется, а уровень остается без измене­ния.

Дегрессивно-переменные издержки обращения изменяются в от­носительно меньшей пропорции, чем объем розничного товаро­оборота, поэтому их уровень несколько снижается с увеличением товарооборота и возрастает в связи с его сокращением.

Прогрессивно-переменные издержки изменяются в относительно большей пропорции, чем объем розничного товарооборота, поэто­му их уровень незначительно возрастает с ростом товарооборота и снижается в результате снижения его объема.

Практическая ценность распределения издержек в зависимости от изменения объема товарооборота состоит в том, что оно позволяет проводить анализ безубыточности; оценивать уровень предпринимательского риска; анализировать изменение рентабельности при изменениях условий деятельности организации.

В аптечной организации к переменным издержкам относят транспортные расходы, расходы по хранению, подработке, подсортировке, упаковке товаров, расходы на тару и др.

Деление издержек обращения на переменные и постоянные но­сит условный характер, поэтому их чаще называют условно-пере­менными и условно-постоянными.

Сумма постоянных и переменных издержек называется валовыми издержками.

В самом общем виде динамику валовых, постоянных и переменных издержек можно представить графически.

Важным показателем деятельности организации являются средние издержки, характеризующие затраты на единицу продукции.

Средние постоянные издержки с увеличением производства снижаются.

Средние переменные издержки с увеличением производства снижаются, достигают минимума, а затем снова начинают расти.

Средние валовые издержки зависят от динамики постоянных и переменных издержек. Для определения эффективности производства их сравнивают с ценой продукции.

 

Все хозяйственные операции, отражаемые в учете, в том числе издержки, бывают явные и неявные.

Явные (бухгалтерские) издержки — это издержки, связанные с использованием материальных, финансовых и трудовых ре­сурсов, которые полностью отражаются в бухгалтерском учете и  относятся,   согласно  законодательству,   на  расходы на продажу продукции.

Неявные (экономические, имплицитные) издержки — это альтернативные издержки использования ресурсов аптечной организации. К неяв­ным издержкам можно отнести доходы, которые аптека могла бы получить при более выгодном использовании принад­лежащих ей ресурсов (издержки упущенных возможностей). Такие издержки не отражаются в бухгалтерском учете, но от этого они не становятся менее реальными.

Разновидностью неявных издержек являются вмененные и предельные (приростные, маржинальные, инкрементные) затраты.

Вмененные издержки возникают в условиях ограниченности ре­сурсов, когда для реализации альтернативного решения А приходится ограничивать или полностью отказаться от решения Б. Например, в условиях ограниченности площади выкладки в аптеке для расширения продажи товара А принято решение сократить площадь, занятую под товаром Б, в результате чего сократились его реализация и прибыль. Поэтому, когда будет подсчитываться прибыль от расши­рения реализации товара А, необходимо ее уменьшить на сумму потери прибыли от сокращения продажи товара Б. Полученное зна­чение потерь и будет представлять собой вмененные издержки.

В аптечных организациях при принятии управленческих решений о расширении деятель­ности часто возникает вопрос, насколько может оправдать себя расширение или сокращение реализации той или иной продукции, увеличение торговых площадей. В этом случае важно уметь рассчитать величину издержек прироста при расширении экономической деятельности и, соответственно, издержек сокращения при ее сворачивании, т.е. предельные издержки.  

Предельные издержки – это прирост издержек в результате производства (продажи) одной дополнительной единицы продукции.

 или

 

Предельные издержки показывают во сколько обойдется предприятию увеличение объема выпуска (или продаж) продукции на одну дополнительную единицу. Поскольку постоянные издержки не меняются, то предельные издержки определяются ростом только переменных или валовых издержек. Если переменные издержки растут с увеличением выпуска или реализации продукции, то предельные издержки также изменяются.

По видам затрат издержки обращения подразделяются на элементы и статьи.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет выделить экономически однородные виды затрат. Она едина  для всех отраслей народного хозяйства и необходима для определения структуры затрат, составления смет, анализа и выявления резервов, также она используется для составления годовой бухгалтерской отчетности в форме приложения к балансу (форма № 5). В настоящее время состав и содержание элементов затрат определяются ПБУ 10/99 «Расходы организации». Группировка затрат производится по следующим экономическим элементам:

–                   Материальные затраты;

–                   Затраты на оплату труда;

–                   Отчисления на социальные нужды;

–                   Амортизация основных фондов;

–                   Прочие затраты.

На основе данной группировки с целью более детального анализа затрат разрабатывается номенклатура статей издержек обращения, перечень которых организация может устанавливать самостоятельно или воспользоваться Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания. В табл. 7.3 приведена номенклатура статей, определенная данными методическими рекомендациями.

Измерители издержек аптеки и факторы, влияющие на их величину

Издержки обращения аптечной организации могут быть выра­жены в виде следующих показателей:

– абсолютная сумма (дает представление о сумме затрат в денежном выражении).  Данный показатель является синтетическим, поскольку складывается из расходов по отдельным подразделениям организации, группам и статьям расходов, и определяется по формуле:

– структура издержек обращения по отдельным группам статей расходов или отдельным статьям расходов. Способствует более правильной оценке отдельных статей в составе общей суммы издержек обращения. Данный показатель позволяет выявить значимые статьи или группы статей издержек для обоснования основных направлений экономии издержек обращения в планируемом периоде. Так, нельзя получить существенную экономию по статье издержек, составляющей 1%  от всех расходов аптечной организации. Определяется по формуле:

 

– уровень издержек обращения – качественный экономический показатель, который дает представления об эффективности про­изведенных расходов, поскольку определяет расходы на каждый рубль реализации. Выражается в % к розничному товарообороту:

 

Уровень издержек обращения в розничной торговле примерно в 5 раз выше, чем в оптовой, что связано с завершением процесса товарного обращения и реализацией товаров конечным потребителям. Причем наибольший удельный вес занимают расходы на заработную плату, аренду и содержание зданий, помещений и инвентаря, амортизационные расходы.

Кроме уровня издержек обращения для характеристики результативности затрат и их эффективнос­ти применяются такие относительные показатели, как издержкоотдача и рентабельность издержек обращения. Уровень издержек обращения характеризует издержкоемкость осуществления торговой деятельности. Он может быть рассчитан как на весь объем товарооборота аптечной организации, так и по отдельным товарным группам.

На издержки обращения аптечной организации влияют следующие факторы, которые можно объединить в две группы:

– факторы внешней среды: местоположение аптечной организации, уровень и темпы инфляции, виды и ставки налоговых платежей, процентные ставки по кредитам банка; уровень тарифов по оплате услуг коммунальных служб, транспортных организаций и др.

– факторы внутренней среды: объем и структура товарооборота, скорость обращения товаров, состояние и уровень использования основных средств, обеспеченность собственными оборотными средствам, уровень производительности труда и др.

Одни из факторов способствуют росту издержек, другие – снижению, но общей положительной тенденцией динамики является снижение уровня издержек аптеки.

Анализ издержек обращения

 

Анализ издержек обращения направ­лен на выявление возможностей повышения эффективности работы аптечной организации за счет более рационального ис­пользования трудовых, материальных и финансовых ресурсов в процессе осуществления своей основной деятельности – реализации товаров аптечного ассортимента.

Анализ издержек обращения необходимо проводить как по абсолютному показателю (сумма в рублях), так и по относительным показателям. При этом анализ проводится как в целом, так и по отдельным статьям расходов.

Основными задачами анализа издержек обращения аптеки являются:

1.           анализ выполнения планов по издержкам в целом по аптеке;

2.           изучение объема, динамики и структуры затрат;

3.           изучение факторов, влияющих на издержки обращения;

4.           анализ отдельных статей издержек обращения;

5.           выявление резервов экономии затрат.

После расчета суммы абсолютной экономии (перерасхода) издержек обращения рассчитывают относительную эконо­мию (перерасход). Для определения относительного отклонения следует сначала скорректировать плановое значение издержек обращения на фактический объем розничного товарооборота отчетного года:

 

Затем определяется сумма относительной экономии (перерасхода) издержек обра­щения, которая представляет собой разницу между фактическими издержка­ми отчетного года и плановыми скорректированными издержками:

 

DИО_{относ. эк.(пер.)} = SИО_факт – SИО_скор.

 

Анализ статьи «Транспортные расходы» проводится в целом по статье, по видам используемых транспортных средств, в разрезе способов доставки товаров. Анализируется также рациональность использования собственного автомобильного транспорта.

Постоянные издержки, такие как «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря», «Амортизация основных средств» и др.  не зависят от изменения товарооборота, и поэтому их изучают прежде всего по абсолютным данным.

Расходы на аренду зависят от арендуемой площади и ста­вок арендной платы, влияние которых можно измерить при помощи метода цепных подстановок.

При анализе расходов на содержание основных средств отдельно изучается экономия расходования топлива, элек­троэнергии, воды и т.д.

Расходы по статье «Амортизация» можно снизить за счет реализа­ции или безвозмездной передачи другим предприятиям излишних и неиспользуемых машин и оборудования.

Задачей анализа расходов на ремонт основных средств является систематическое выявление и изучение состояния расходов на текущий ремонт. Данные расходы относятся к постоянным, и в ходе анализа фактические суммы расходов сравниваются с плановыми и определяются относительные отклонения (экономия или перерасход).

В повышении качества обслуживания посетителей важное значение имеют расходы на хранение, переработку, подсортировку и упаковку товаров, т.е. подготовку к реализации. Задача анализа – изучение целесообразности расходов по таре, хранению, подработке, сортировке и упаковке продукции и выявление резервов сокращения их до минимума.

При анализе статьи «Расходы на тару» особое внимание уделяют выявлению и реализации возможностей сокраще­ния расходов и потерь по ним.

Особое внимание уделяется анализу расходов по статье «Проценты за пользование кредитом». Они зависят от объема и структуры товарооборота, времени обращения товаров, степени участия собственных средств предприятия в формировании то­варных запасов и размеров процентных ставок за предоставленный кре­дит. Также необходимо уделить внимание при анализе расходам по налогу на прибыль и штрафным санкциям.

Выявление резервов экономии затрат. На заключительном этапе анализа обобщаются результаты всех проведенных расчетов и разрабатываются мероприятия, способствующие соблюдению режима экономии, устранению непроизводительных расходов и потерь, обеспечению правиль­ных пропорций между различными количественными и качес­твенными показателями деятельности аптечной организации.

Например, гибкая ценовая политика в аптеке, широкий ассорти­мент товаров, увеличение доли в товарообороте товаров с корот­ким периодом обращения и низким уровнем издержкоемкости обес­печат ускорение общей оборачиваемости товаров и как результат — экономию издержек обращения по отдельным статьям и в целом по аптеке.

Рациональное размещение оборудования, создание дополнитель­ных рабочих мест, выбор оптимального режима работы аптечной организации способны привести к росту товарооборота, увеличению фондоотдачи и сокращению издержек обращения.

Значительным резервом экономии издержек обращения является снижение непроизводительных расходов. Основными мероприятиями по сокращению этих расходов являются: сокращение путей товародвижения, ускорение оборачиваемости товаров, улучшение организации транспортировки, хранения и реализации товаров аптечного ассортимента.

И, наконец, нормирование труда, разработка оптимального штат­ного расписания, выбор системы материального стимулирования, способной заинтересовать работников в конечных результатах труда и обеспечить опережающие темпы роста производительности труда над средней заработной платой, позволят снизить относительный уровень расходов на оплату труда.

Конкретные предложения по обеспечению режима экономии в аптечной организации устанавливаются по каждой статье расходов и должны быть четко сформулированы в плане меропри­ятий, направленных на экономию издержек обращения в планируе­мом периоде, и учтены при разработке плана издержек обращения.

Планирование издержек обращения

 

Существуют следующие способы планирования издержек:

–       Обратная калькуляция предполагает расчет издержек по остаточному принципу исходя из среднеотраслевого уровня затрат, уровня затрат конкурентов.

–       Оптимизация затрат при максимальных объемах прибыли, товарооборота, возможно допустимых трудовых, матери­альных, финансовых ресурсах, нормативном уровне ка­чества обслуживания (оптимизационные модели).

–       Метод прогнозирования расходов с использованием кон­цепции предельных издержек предусматривает расчет величины изменения издержек в связи с изменением объема продаж.

–       Метод технико-экономических расчетов (прямая кальку­ляция). Суть метода состоит в определении затрат по статьям издержек обращения. Общая сумма расходов по предприятию оп­ределяется путем суммирования.

Последний метод является наиболее традиционным для аптечных организаций и включает следующие этапы:

–       анализ данных о фактических расходах по каждой статье (контроль целесообразности отнесения расходов  к конкретным статьям);

–       планирование сумм расходов, производимых в аптеке, по каждой статье;

–       расчет размера налога на прибыль;

–       определение общей суммы расходов;

–       определение среднего уровня издержек обращения,

–       распределение общей суммы по кварталам.

Прежде чем приступить к составлению плана, нужно изучить и проанализировать отчетные и ожидаемые показатели расходов в целом и по отдельным статьям.

Прогнозирование плановой суммы издержек начинается с определения расходов на планируемый период по отдельным статьям.

По методическому подходу, который используется при планировании издержек, все статьи можно разделить на 3 группы:

1.     зависящие от товарооборота (переменные)

2.     независящие от товарооборота (постоянные)

3.     рассчитываемые на основе нормативов, средних значений и т.д.

Расходы, которые изменяются с изменением товарооборота, планируются по уровню, сложившемуся за ряд лет (например, расходы по хранению, подработке, подсортировке, упаковке товаров, расходы по таре и др.). Выявив тенденцию в изменении уровня за несколько лет, рассчитывают уровень издержек на планируемый период. Тогда сумма определяется произведением плана товарооборота на планируемый уровень издержек обращения по статье.

Если уровень расходов сохраняется таким же, что и в базисном году, а сумма планируемого товарооборота выше, чем в базисном году, то абсолютная сумма расходов по данной статье в планируемом периоде увеличится.

Общая сумма  издержек (валовые издержки) складывается из расходов по отдельным статьям. Затем определяется плановый уровень издержек обращения, и плановая сумма распределяется по кварталам. При распределении суммы издержек по кварталам используют данные о плане товарооборота на каждый квартал и плановом уровне издержек обращения на год.

Учет и планирование издержек на производство и реализацию товаров является одним из важнейших условий эффективной деятельности аптечных организаций, т.к. систематическое снижение издержек является основным средством повышения прибыльности.