Аудит аптечних закладів

Аудит аптечних закладів

Аудиторська діяльність — це безпосередня nсамостійна, систематична, на власний ризик підприємницька діяльність щодо nнадання аудиторських послуг із метою отримання прибутку, яка здійснюється nфізичними і юридичними особами, зареєстрованими як суб’єкти підприємницької nдіяльності у порядку, встановленому законодавством.

Основними nнормативними документами, що визначають головні засади аудиторської діяльності, nє Закон України “Про аудиторську діяльність”, Національні стандарти nаудиту та Кодекс професійної етики аудиторів України.

Закон України n”Про аудиторську діяльність” визначає:

— поняття nаудиторської діяльності;

— суб’єктів nаудиторської діяльності, їхні права, обов’язки, спеціальні вимоги і nвідповідальність;

головні засади аудиторської nдіяльності, є Закон України “Про аудиторську діяльність”, Національні nстандарти аудиту та Кодекс професійної етики аудиторів України.

Закон України “Про nаудиторську діяльність” визначає:

— поняття аудиторської nдіяльності;

— суб’єктів аудиторської nдіяльності, їхні права, обов’язки, спеціальні вимоги і відповідальність;

— порядок надання nаудиторських послуг,

— управління аудиторською nдіяльністю;

— інші питання.

Понятійний інструментарій nаудиторської діяльності за Законом України “Про аудиторську діяльність” nпоказаний на рис. 1.1.

Згідно з Законом України n”Про аудиторську діяльність”, до аудиторської діяльності належить nорганізаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських nперевірок (аудиту) та надання інших аудиторських послуг.

Аудиторська діяльність у nсучасному розумінні має багатовікову історію в світі та 10-річну практику в nУкраїні. Послуги, що надаються незалежними аудиторами, є досить різноманітними.

За національним законодавством

На nжаль, національне законодавство обмежує рамки аудиту аудитом фінансової nзвітності, всі інші перевірки належать до аудиторських послуг.

Згідно nз Законом України “Про аудиторську діяльність”, аудит — це перевірка nпублічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої nінформації щодо фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання з nметою визначення достовірності їхньої звітності, обліку, його повноти і nвідповідності чинному законодавству та встановленим нормативам. При цьому закон nуточнює, що публічна бухгалтерська звітність складається з аудиторського nвисновку, балансу, звіту про фінансові результати, іншої звітності в межах nвідомостей, які не становлять комерційної таємниці й визначені законодавством nдля надання користувачам та публікації.

Аналогічне nпоняття аудиту трактується Національними стандартами аудиту. Отже, аудит, nзгідно з чинним національним законодавством за об’єктом дослідження зводиться nдо аудиту фінансової звітності, а за суб’єктом він може бути тільки зовнішнім, nтобто здійснюватися незалежним аудитором або аудиторською фірмою на договірній nоснові. За ініціативою здійснення аудит може бути обов’язковим, проведення nякого регламентується чинним законодавством, та добровільним, коли аудит nпроводиться з ініціативи клієнта.

Поряд із проведенням nаудиту національні нормативи передбачають супутні аудиту послуги: оглядову nперевірку, операційну перевірку та компіляцію (трансформацію обліку).

Оглядова (експрес) nперевірка — це nперевірка фінансової звітності без детального вивчення системи внутрішнього nконтролю й обліку підприємства, без перевірки первинної документації на nдостовірність. Оглядова перевірка фінансової звітності, яка проводиться nпрофесійною аудиторською фірмою, полягає у здійсненні небагатьох конкретних nтестів системи внутрішнього контролю та показників статей опублікованої nфінансової звітності. Оглядова перевірка, як випливає з її назви, в основному nобмежується оглядом (аналізом) систем контролю та середовища контролю, що nдоповнюється проведенням аналітичних оглядових процедур. Ступінь упевненості за nрезультатами оглядової перевірки менший, ніж за результатами повноцінного nаудиту, й аналітик у своєму висновку вказує, що до поля його зору не потрапило nнічого, що могло б примусити його повірити в те, що не був застосований nправильний та об’єктивний підхід.

Операційна nперевірка проводиться аудитором з окремих питань за домовленістю з клієнтом. nУзгоджені між аудитором і клієнтом процедури перевірки здійснюються з метою nзадоволення інтересів клієнта стосовно дослідження інформації з окремих питань.

Компіляція n(трансформація бухгалтерського обліку) — це здійснення процедур трансформації nобліку за іншими обліковими стандартами. Така робота складається зі скороченого nобсягу деталізації даних і закінчується створенням зручних у використанні, nзрозумілих таблиць та фінансової звітності.

Проте nпрактична діяльність аудиторів не обмежується аудитом та аудиторськими nпослугами, передбаченими чинним законодавством. А тому для кращого розуміння nаудиторської діяльності в Україні розглянемо класифікацію аудиторських послуг, nспираючись на світовий досвід аудиту, за певними ознаками: за стадіями nрозвитку; залежно від суб’єктів господарювання, що підлягають аудиту; за nоб’єктами; за

Контроль за nфінансово-господарською діяльністю підприємств і організацій, ревізії цієї діяльності nздійснювалися і раніше, здійснюються вони і тепер. Так, відповідно до nстатті 2 Закону України «Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні» nголовним завданням державної контрольно-ревізійної служби є здійснення державного nфінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових nресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних nкоштах та взяття зобов’язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і nдостовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності в міністерствах та nінших органах виконавчої влади, в державних фондах, у бюджетних установах і у nсуб’єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах nі в організаціях, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) nкошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують n(використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно, nвиконанням місцевих бюджетів, розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків nі порушень та запобігання їм у подальшому.

Державний фінансовий контроль nреалізується державною контрольно-ревізійною службою через nпроведення державного фінансового аудиту nта інспектування.

Державний фінансовий аудит є nрізновидом державного фінансового контролю і nполягає у перевірці та аналізі фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і nмайна, інших активів держави, правильності nведення бухгалтерського обліку і достовірності nфінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю. Результати державного фінансового аудиту та їх nоцінка викладаються у звіті. Інспектування здійснюється у формі ревізії та полягає у nдокументальній і фактичній перевірці певного комплексу nабо окремих питань

фінансово-господарської діяльності nпідконтрольної установи, яка повинна забезпечувати nвиявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.

Порядок проведення nдержавною контрольно-ревізійною службою державного фінансового аудиту nта інспектування встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Державний nфінансовий аудит проводиться також Рахунковою палатою у порядку та у спосіб, nщо визначені законом.

Державний контроль nздійснюється у формі ревізій та перевірок. Ревізія – це метод nдокументального контролю за фінансово-господарською діяльністю підприємства, nустанови, організації, дотриманням законодавства з фінансових питань, достовірністю nобліку і звітності, спосіб документального викриття недостач, розтрат, nпривласнень та крадіжок коштів і матеріальних цінностей, попередження nфінансових зловживань. За наслідками ревізії складається акт. Перевірка – це nобстеження і вивчення окремих ділянок

я і вивчення окремих ділянок фінансово-господарської діяльності підприємства, установи, організації або їх підрозділів. Наслідки перевірки оформляються довідкою або доповідною запискою.

Ревізія і аудит, хоч і близькі за змістом багатьох операцій поняття, проте це різні види діяльності. Аудитор (лат. – auditor – слухач, учень, слідчий) в англосаксонських країнах – ревізор, який контролює фінансово-господарську діяльність компанії, в США – посадова особа штату чи незалежної громадської організації, яка здійснює нагляд за раціональним використанням ресурсів. Поняття аудиту ширше від понять ревізії і контролю, оскільки охоплює не лише перевірку достовірності фінансових показників, але і розробку пропозицій щодо поліпшення господарської діяльності з метою раціоналізації видатків і оптимізації прибутків на законних підставах. Тому аудит можна розглядати як своєрідну експертизу бізнесу. Згідно з ч. 1 ст. 362 Господарського кодексу України аудиторською діяльністю визнається діяльність громадян та організацій, предметом якої є здійснення аудиту та надання інших аудиторських послуг. Аудиторська діяльність у сфері фінансового контролю регулюється Законом

України «Про аудиторську діяльність», іншими законодавчими і

нормативними актами України. У випадках, якщо міжнародним договором, в

якому бере участь Україна, встановлено інші правила, ніж ті, що містить зазначений Закон, то застосовуються правила міжнародного договору. 

Особливості проведення інших видів аудиторської діяльності регулюються спеціальним законодавством (наприклад, Закон України «Про екологічний аудит»). Відповідно до визначення, вміщеного в ч. 1 статті 3 Закону «Про

аудиторську діяльність», аудиторська діяльність – це підприємницька діяльність, яка включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок (аудит) та надання інших аудиторських послуг.

З наведеного визначення випливає, що змістом аудиторської діяльності є: 

- організаційне забезпечення аудиту; 

- методичне забезпечення аудиту; 

- власне аудит, який включає в себе практичне виконання аудиторських перевірок;

- надання інших аудиторських послуг.

Закон «Про аудиторську діяльність» не розкриває змісту організаційного та методичного забезпечення аудиту. На думку Щербини В.С., до організаційного забезпечення аудиту можна віднести:

- легалізацію аудиторської фірми (аудитора) шляхом державної реєстрації;

- сертифікацію аудиторів;

- ведення Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги.

Методичне забезпечення аудиту включає в себе:

- розроблення і затвердження програми підготовки аудиторів; - затвердження норм і стандартів аудиту. [24, c. 558]. В той же час, відповідно до Переліку послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські фірми), затвердженого рішенням Аудиторської палати України від 27.09.2007 № 182/5, до організаційного та методичного забезпечення аудиту віднесені: - розробка і видання методичних матеріалів (вказівок, рекомендацій, ій, практичних посібників, внутрішніх стандартів, програмного забезпечення тощо); - проведення професійних тренінгів для практикуючих аудиторів; - здійснення заходів з контролю якості аудиторських послуг.

Згідно з ч. 2 ст. 362 Господарського кодексу України аудиторська діяльність регулюється Господарським кодексом, законом про аудиторську діяльність та іншими прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами. Основним нормативно-правовим актом законодавства про аудиторську діяльність є Закон України «Про аудиторську діяльність». Його положення діють на території України і поширюються на усі господарюючі суб’єкти незалежно від форм власності та видів діяльності. Дія цього Закону не поширюється на аудиторську діяльність державних органів, їх підрозділів

та посадових осіб, уповноважених законами України на здійснення державного фінансового контролю. 

Важливе значення для правового регулювання здійснення аудиту мають положення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Більш детально ці питання врегульовані Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, затвердженими Міністерством фінансів України. 

Значна кількість нормативно-правових актів прийнята Аудиторською палатою України. Серед них можна назвати Положення про сертифікацію аудиторів від 31.05.2007 (в редакції від 26.06.2008), Порядок ведення Реєстру

аудиторських фірм та аудиторів від 26.04.2007, Типове положення про регіональне відділення Аудиторської палати України від 27.01.2005 тощо. 

Проведення аудиту окремих суб’єктів господарювання здійснюється з урахуванням положень, що містяться у так званих відомчих нормативних актах, прийнятих Державною комісією з цінних паперів і фондового ринку, Фондом Державного майна, Національним банком України, Державною податковою адміністрацією України.

Види аудиту і аудиторських послуг

Відповідно до ст. 3 Закону «Про аудиторську діяльність» аудиторські послуги можуть надаватись у формі:

а) аудиторських перевірок (аудиту);

б) пов’язаних з ними експертиз;

в) консультацій з питань бухгалтерського обліку, звітності, оподаткування, аналізу фінансово-господарської діяльності;

г) інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб.

Аудиторська перевірка (аудит) – це перевірка бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам (ч. 1 ст. 363 Господарського кодексу України).

З наведеного визначення випливають наступні ознаки аудиту:

1) аудит це перевірка, тобто обстеження і вивчення окремих ділянок фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання або їхструктурних підрозділів;

2) об’єктом аудиту є бухгалтерська звітність, облік, первинні документи ухгалтерська звітність, облік, первинні документи та інша інформація щодо фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання.

Бухгалтерська звітність – це звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів (наказ

Міністерства фінансів України «Про затвердження Положень (стандартів) бухгалтерського обліку» від 31.03.1999 №87);

Публічна бухгалтерська звітність складається із аудиторського висновку, балансу, звіту про прибутки і збитки, іншої звітності в межах відомостей, які не становлять комерційну таємницю і визначені законодавством для надання користувачам та публікації;

3) метою аудиту є визначення достовірності звітності, обліку суб’єктів господарювання, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Достовірність публічної бухгалтерської звітності – це такий ступінь точності відомостей бухгалтерської звітності, який дає змогу компетентному користувачу робити на її (звітності) підставі правильні висновки щодо результатів діяльності суб’єктів господарювання і приймати відповідні рішення. Основою достовірності бухгалтерської звітності є відсутність суттєвих порушень встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку і складання звітності.

Аудиторські послуги у вигляді експертиз фінансово-господарської діяльності (в тому числі судово-бухгалтерська експертиза в редакції ст. ст. 7, 10 Закону України «Про судову експертизу») оформляються експертним висновком або актом (ч. 2 ст. 7 Закону «Про аудиторську діяльність»).

Аудиторські послуги у вигляді консультацій можуть надаватись усно або письмово з оформленням довідки та інших офіційних документів. (ч. 2 ст. 7 Закону «Про аудиторську діяльність»).

Інші види економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб – це передусім такі супутні аудиту послуги, як:

а) оглядові (експрес) перевірки.

Завданням оглядової перевірки фінансової звітності є надання аудиторові можливості встановити негативні факти, котрі приводять його до висновку, що інформація, отримана на підставі прийнятої облікової політики, неправдиво представляється (негативна думка). При цьому він здійснює процедури перевірки, які не забезпечують оцінку подій, оскільки це робиться при аудиті. Все негативне, що потрапляє в коло зору аудитора, розцінюється ним як те, що фінансова звітність в усіх суттєвих аспектах не складена у відповідності з встановленими правилами її підготовки. Таке саме завдання стоїть перед аудитором під час оглядової перевірки іншої інформації, підготовленої у відповідності з окремими правилами. Аудитор намагається бути в курсі всіх суттєвих питань. Обмежені процедури оглядової перевірки і аналізу, пов’язаного з нею, дають меншу ймовірність досягнення поставленої аудитором мети порівняно з аудитом.

Тобто під час оглядової перевірки використовується досвід і знання в галузі аудиту, знання техніки аудиту для отримання необхідних доказів. Але при оглядових перевірках не вивчається так детально, як при аудиті, ак детально, як при аудиті, система внутрішнього контролю і обліку підприємства, не перевіряється первинна бухгалтерська документація на достовірність, а докази отримуються більшою мірою шляхом інспектування, огляду, підтвердження і розрахунків, що також використовується під час проведення аудиту. Крім того, аудитор намагається переглянути всі важливі справи підприємства, процедура оглядової перевірки передбачає менше вивчення цих справ порівняно з аудитом, тому аудиторська гарантія, що надається в звіті оглядової перевірки, відповідно менша порівняно з аудитом.

б) Операційна перевірка

Під час проведення операційної перевірки аудитор зобов’язаний провести процедури перевірки з окремих питань, про котрі він домовився з клієнтом. Узгоджені між аудитором і клієнтом процедури перевірки здійснюються з метою задоволення інтересів клієнта стосовно дослідження інформації з окремих питань. Одержувачі такого звіту повинні скласти власні висновки з окремих питань на підставі виконаних аудитором процедур перевірки. Такий звіт має обмежене коло користувачів. Він стосується лише тих сторін, котрі домовились про виконання процедур перевірки, тому що інші сторони, які не мають уявлення про причини замовлення таких процедур перевірки, можуть неправильно тлумачити результати операційної перевірки. 

в) компіляція (трансформація бухгалтерського обліку). 

Під час здійснення процедур трансформації обліку за іншими обліковими стандартами бухгалтер залучається до проведення бухгалтерських послуг, що на відміну від аудиторських пов’язане з такими речами, як збереження, класифікація і підсумок фінансової інформації. Як правило, така робота складається зі скороченого обсягу деталізації даних і закінчується створенням сприятливих у використанні зрозумілих таблиць та фінансової звітності. В цьому випадку не вимагається отримання аудиторських доказів стосовно цієї інформації. Однак, користувачі трансформованої фінансової звітності отримують певну вигоду від участі фахівців-бухгалтерів, оскільки такі послуги виконуються з належними професійними навичками і старанністю.

Крім того, надання інших послуг аудиторами може мати місце у таких формах, як: 

- представництво інтересів клієнта (замовника) перед іншими особами за його дорученням з питань економіко-правового забезпечення діяльності клієнта (замовника) відповідно до положень Цивільного кодексу України. 

Представництво інтересів клієнта (замовника) в суді здійснюється відповідно до положень Цивільного процесуального кодексу України та Господарського процесуального кодексу України;

- видавництво та розповсюдження (на договірній основі через третіх осіб) методичної (інформаційної) літератури з питань теорії та практики обліку, оподаткування, аудиту, аналізу, фінансів, правового забезпечення господарської діяльності в Україні (здійснюється після вивчення питання та отримання відповідного дозволу Аудиторської палати України);

- проведення навчальних семінарів та курсів з питань обліку, аудиту, оподаткування, аналізу та економіко-правового забезпечення господарської оміко-правового забезпечення господарської діяльності в Україні (здійснюється без видачі кваліфікаційних сертифікатів після узгодження з Аудиторською палатою України, затвердження програми);

- оцінка майна (за умови наявності відповідної кваліфікації оцінювача);

- розробка, впровадження, супровід бухгалтерських продуктів в електронних системах обробки даних;

- ведення за інших юридичних та фізичних осіб бухгалтерського та податкового обліку, складання фінансової (бухгалтерської) звітності та декларацій про доходи.

Аудиторські перевірки можуть бути класифіковані за різними критеріями: в залежності від підстав проведення аудиту, від суб’єктів проведення аудиту, від виду діяльності суб’єкта господарювання, щодо якого проводиться аудит тощо.

Так, відповідно до ч. 5 ст. 363 Господарського кодексу України та ч. 5 ст. 3 Закону України «Про аудиторську діяльність» аудит може проводитись з ініціативи господарюючих суб’єктів (його можна назвати ініціативним аудитом), а також у випадках, передбачених чинним законодавством (обов’язковий аудит).

Ініціативний аудит проводиться у будь-який час і в тих обсягах, що будуть визначені рішенням органу управління суб’єкта господарювання-юридичної особи, або рішенням громадянина-підприємця.

Обов’язковий аудит відповідно до ст. 8 Закону «Про аудиторську діяльність» проводиться:

- по-перше для підтвердження достовірності та повноти річного балансу і звітності відкритих акціонерних товариств, підприємств – емітентів облігацій, професійних учасників ринку цінних паперів, фінансових установ та інших суб’єктів господарювання, звітність яких відповідно до законодавства України підлягає офіційному оприлюдненню, за винятком установ та організацій, що повністю утримуються за рахунок державного бюджету.

- по-друге, для перевірки фінансового стану засновників банків, підприємств з іноземними інвестиціями, відкритих акціонерних товариств (крім фізичних осіб), страхових і холдінгових компаній, інститутів спільного інвестування, довірчих товариств та інших фінансових посередників;

- по-третє, для емітентів цінних паперів при отриманні ліцензії на здійснення професійної діяльності на ринку цінних паперів. 

Проведення аудиту є обов’язковим також в інших випадках, передбачених законами України.

Під терміном «зовнішній аудит» розуміється власне аудит, що здійснюється аудитором (аудиторською фірмою).

Внутрішній аудит – це організована суб’єктом господарювання в інтересах його власників і врегульована його локальними актами система контролю за дотриманням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку і звітності.

Такий контроль здійснюється аудиторською службою суб’єкта господарювання або іншим незалежним внутрішнім підрозділом зазначеного суб’єкта і включає, зокрема нагляд і перевірку:

- дотримання вимог законодавства;

- точності і повноти документації бухгалтерського обліку;

- своєчасності підготовки бухгалтерської документації;

- забезпечення збереження майна тощо.

В залежності від виду діяльності чи особливостей правового статусу й правового статусу суб’єкта господарювання, щодо якого здійснюється аудиторська перевірка, можна виділити такі спеціальні види аудиту:

- аудит підприємства, що приватизується;

- аудит відкритих акціонерних товариств та підприємств-емітентів облігацій;

- аудит банків;

- аудит страхових компаній;

- аудит інвестиційних фондів та інвестиційних компаній тощо.

Отже, згідно з ч. 1 ст. 362 Господарського кодексу України аудиторською діяльністю визнається діяльність громадян та організацій, предметом якої є здійснення аудиту та надання інших аудиторських послуг. 

Аудиторська діяльність регулюється Цивільним та Господарським кодексами України, Законом України «Про аудиторську діяльність», іншими законодавчими і нормативними актами України. 

Відповідно до ст. 3 Закону «Про аудиторську діяльність» аудиторські послуги можуть надаватись у формі:

а) аудиторських перевірок (аудиту);

б) пов’язаних з ними експертиз;

в) консультацій з питань бухгалтерського обліку, звітності, оподаткування, аналізу фінансово-господарської діяльності;

г) інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб.

Аудиторські перевірки можуть бути класифіковані за різними критеріями: в залежності від підстав проведення аудиту (обов’язковий та ініціативний), від суб’єктів проведення аудиту (внутрішній та зовнішній), від виду діяльності суб’єкта господарювання щодо якого проводиться аудит, тощо.

2. Нормативно-правове регулювання аудиторської діяльності в Україні 

2.1. Суб’єкти аудиторської діяльності

Як зазначено в ч. 2 ст. 363 Господарського кодексу України та в ч. 2 ст. 4 Закону «Про аудиторську діяльність», аудит здійснюється незалежними особами (аудиторами), аудиторськими фірмами, які уповноважені суб’єктами

господарювання на його проведення.

Аудитором може бути фізична особа, яка має сертифікат, що визначає її кваліфікаційну придатність на заняття аудиторської діяльністю на території України (ч. 1 ст. 4 Закону «Про аудиторську діяльність»).

Аудитор має право займатися аудиторською діяльністю індивідуально, створити аудиторську фірму, об’єднатися з іншими аудиторами в спілку з дотриманням вимог законів України. Для здійснення аудиторської діяльності одноособово аудитор повинен на підставі чинного сертифікату отримати ліцензію.

Аудиторам забороняється безпосередньо займатися торговельною, посередницькою та виробничою діяльністю, що не виключає їх права отримувати дивіденди від акцій та доходи від корпоративних прав. 

Аудитором не може бути особа, яка має судимість за корисливі злочини. Аудиторська фірма – це організація, яка займається виключно наданням аудиторських послуг. Аудиторські фірми можуть створюватися на основі будь-яких форм власності. 

Загальний розмір частки засновників (учасників, акціонерів) аудиторської фірми, які не є аудиторами, у статутному фонді не може перевищувати 30 відсотків. 

Аудиторській фірмі дозволяється здійснювати аудиторську діяльність лише

за умови, якщо у ній працює хоча б один аудитор.

Керівником аудиторської фірми може бути тільки аудитор. Суб’єкти аудиторської діяльності вносяться до Реєстру суб’єктів аудиторської діяльності, ведення якого за Законом «Про аудиторську діяльність» покладено на Аудиторську палату України. 

Реєстр суб’єктів аудиторської діяльності – це офіційний загальнодержавний реєстр аудиторських фірм і аудиторів-суб’єктів підприємницької діяльності, які зареєстрували свою аудиторську діяльність згідно з Законом України «Про аудиторську діяльність».

До Реєстру можуть бути включені: 

1) аудиторські фірми – юридичні особи, які створені згідно з чиним законодавством та відповідають вимогам ст. 5 Закону України “Про аудиторську діяльність”, а саме: 

а) установчими документами передбачено виключно аудиторську діяльність; 

б) загальний розмір частки засновників (учасників), які не є аудиторами, у статутному капіталі не перевищує 30 відсотків; 

в) керівником є аудитор. 

2) аудитори, які зареєстровані відповідно до законодавства як фізичні особи-підприємці. 

Про суб’єктів аудиторської діяльності до Реєстру заносяться такі дані: - найменування аудиторської фірми (ПІБ аудитора – фізичної особи-підприємця); 

- ідентифікаційний код / номер заявника; 

- дата початку аудиторської діяльності (дата отримання першої ліцензії або Свідоцтва); 

- адреса фактичного місцезнаходження, номери контактних телефонів, факсу, електронної пошти; 

- інформація про державну реєстрацію; 

- інформація про засновників (для аудиторів – ПІБ, номери сертифікатів та дати їх отримання, ідентифікаційний номер, адреса; для юридичних осіб – найменування, ідентифікаційний код, частка в статутному капіталі); 

- посада та ПІБ керівника аудиторської фірми, номер та дата видачі сертифіката; 

- кількість працівників, у тому числі перелік сертифікованих аудиторів з зазначенням серії та номерів сертифікатів; 

- наявність та місцезнаходження філій, представництв або відділень, кількість. 

Зведені дані реєстру є відкритими для користувачів. Перелік аудиторських фірм та аудиторів, які включені до Реєстру, публікується Аудиторською палатою України у кінці кожного року в засобах масової інформації, а також регулярно оновлюється на веб-сайті Аудиторської палати України.

Дата прийняття контрольно-реєстраційною комісією Аудиторської палати України позитивного рішення про внесення до Реєстру є фактичною датою занесення суб’єкта аудиторської діяльності до Реєстру з одночасною видачею йому відповідного свідоцтва.

Свідоцтво про включення до Реєстру суб’єктів аудиторської діяльності в Україні видається терміном на п’ять років. Підписи голови та завідувача секретаріату на свідоцтві скріплюються печаткою Аудиторської палати України.

Як зазначається в ч. 3 ст. 12 Закону «Про аудиторську діяльність», сертифікація (визнання професійної придатності кандидатів) здійснюється Аудиторською палатою України.

Право на отримання сертифікату мають фізичні особи, які здобули вищу економічну або юридичну освіту, необхідні знання з питань аудиту, фінансів, економіки та господарського права та досвід роботи не менше та господарського права та досвід роботи не менше трьох років підряд на посадах аудитора, ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста або економіста. Наявність певних знань з питань аудиту визначається шляхом проведення відповідного іспиту (ч. ч. 3-4 ст. 10 Закону «Про аудиторську діяльність»).

Термін чинності сертифікату не може перевищувати п’яти років (ч. 5 ст. 10 Закону «Про аудиторську діяльність»).

Порядок сертифікації аудиторів в Україні встановлений Положенням про сертифікацію аудиторів, затвердженим рішенням Аудиторської палати України від 31.05.2007 №178/6 (зі змінами).

Для отримання сертифікату кандидат подає до Аудиторської палати України в одному примірнику такі документи:

- заяву за встановленою формою;

- копію диплома, засвідчену нотаріально або за місцем роботи;

- копію трудової книжки, засвідчену нотаріально або за місцем роботи;

- документ про оплату сертифікації;

- копію першої сторінки паспорта.

Для отримання сертифіката кандидати повинні успішно скласти кваліфікаційний іспит двох рівнів.

Іспити проводяться в два етапи: перший – письмове тестування (або тестування на ПЕОМ) за переліком запитань, затверджених Аудиторською палатою України; другий – письмове розв’язання ситуаційного завдання. До другого етапу допускаються кандидати, які набрали не менше як 70 балів правильних відповідей за результатами тестування.

Перший етап іспитів можуть проводити Аудиторська палата України або її регіональні відділення, а другий етап – тільки Аудиторська палата України.

Кандидати, екзаменаційні роботи другого етапу яких оцінені:

в 60 і більше балів – здобули право на отримання сертифікату аудитора;

в 59 і менше балів – є такими, що не склали кваліфікаційний іспит.

Кандидати, які не склали кваліфікаційний іспит, мають право складати його вдруге на загальних умовах. Результат успішно складеного першого етапу кваліфікаційного іспиту дійсний упродовж одного року.

 За результатами складання іспитів Аудиторська палата України затверджує протоколи Комісії з сертифікації та освіти аудиторів Аудиторської палати України та Комісій з сертифікації аудиторів її регіональних відділень та приймає рішення про видачу або відмову у видачі сертифіката.

Сертифікат – офіційний документ, який засвідчує право громадянина України на здійснення аудиту підприємств та господарських товариств (серія «А»), банків (серія «Б») на території України.

Бланк сертифікату є бланком суворої звітності, з зазначенням номеру та серії.

Сертифікат містить такі реквізити:

- серію та номер сертифікату;

- прізвище, ім’я та по батькові аудитора;

- дату, номер рішення Аудиторської палати України про видачу сертифіката

із зазначенням терміну його чинності;

- дату, номер рішення Аудиторської палати України про продовження дії

сертифікату.

Сертифікат підписують голова Аудиторської палати України та завідувач Секретаріату Аудиторської палати України. Сертифікат засвідчується печаткою Аудиторської палати України.

На підставі повноважень, передбачених статтею 22 Закону України «Про їни «Про аудиторську діяльність» за неналежне виконання своїх професійних обов’язків до аудитора Аудиторською палатою України можуть бути застосовані стягнення у вигляді попередження, зупинення дії сертифікату на строк до одного року або анулювання сертифікату, виключення з Реєстру.

Припинення чинності сертифікату на аудиторську діяльність здійснюється

на підставі рішення Аудиторської палати України у випадках:

 1)        встановлення неодноразових фактів низької якості аудиторських перевірок;

 2)        систематичного чи грубого порушення чинного законодавства України, встановлених норм та стандартів аудиту.

Порядок припинення чинності сертифікату на аудиторську діяльність визначається Аудиторською палатою України.

Рішення Аудиторської палати України щодо припинення чинності сертифікату можуть бути оскаржені до суду.

Аудиторська палата України – самоврядний орган, що здійснює сертифікацію суб’єктів, які мають намір займатися аудиторською діяльністю, затверджує програми підготовки аудиторів, норми і стандарти аудиту, веде облік аудиторських організацій та аудиторів (ч. 1 ст. 365 Господарського кодексу України).

Повноваження Аудиторської палати України визначаються Законом України «Про аудиторську діяльність» та Статутом Аудиторської палати України, який підлягає затвердженню двома третинами голосів від загальної кількості членів палати.

Функції Аудиторської палати визначені ч. 3 ст. 12 Закону «Про аудиторську діяльність», відповідно до якої Аудиторська палата України: 

- здійснює сертифікацію суб’єктів, що мають намір займатися аудиторською

діяльністю;

- затверджує стандарти аудиту;

- затверджує програми підготовки аудиторів та за погодженням з Національним банком України програми підготовки аудиторів, які здійснюють аудит банків;

- веде Реєстр аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги;

- здійснює заходи із забезпечення незалежності аудиторів при проведенні ними аудиторських перевірок та організації контролю за якістю аудиторських послуг;

- регулює взаємовідносини між аудиторами (аудиторськими фірмами) в процесі здійснення аудиторської діяльності та у разі необхідності застосовує до них стягнення.

Затвердження стандартів аудиту є виключним правом Аудиторської палати України. Затверджені Аудиторською палатою України стандарти аудиту є обов’язковими для дотримання підприємствами, установами та організаціями.

Аудиторська палата України створюється і функціонує як незалежний, самостійний орган на засадах самоврядування. 

Аудиторська палата України є юридичною особою, веде відповідний облік та

звітність.

Аудиторська палата України набуває повноважень юридичної особи від дня реєстрації у Міністерстві юстиції України на підставі заяви та Статуту, затвердженого в порядку, передбаченому законодавством. Плата за реєстрацію не справляється.

Аудиторська палата України формується на паритетних засадах шляхом делегування до її складу аудиторів та представників державних органів. 

Від державних органів делегують по одному представнику Міністерство едставнику Міністерство фінансів України, Міністерство юстиції України, Міністерство економіки України, Державний комітет статистики України, Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку, Державна комісія з регулювання ринків фінансових послуг України, Рахункова палата та Головне контрольно-ревізійне управління України, Державної податкової адміністрації України, Національного банку України.

До складу Аудиторської палати України від аудиторів делегуються в кількості десяти осіб висококваліфіковані аудитори з безперервним стажем аудиторської діяльності не менше п’яти років, представники фахових навчальних закладів та наукових організацій.

Право аудиторів обирати представників до складу Аудиторської палати України і бути обраними реалізуються через рішення, які приймаються на з’єзді аудиторів України.

Порядок делегування представників до Аудиторської палати України визначається відповідно з’їздом аудиторів України, колегією державних органів або іншим вищим керівним органом.

Загальна кількість членів Аудиторської палати становить двадцять осіб. Аудиторська палата України створює на території України регіональні відділення, повноваження яких визначаються Аудиторською палатою України.

Типове положення про регіональні відділення Аудиторської палати України затверджене рішенням АПУ від 25.11.1993 (в редакції рішення АПУ від 27.01.2005 №144/7).

Ведення поточних справ в Аудиторській палаті України здійснює Секретаріат, який очолює завідуючий. Завідуючий Секретаріатом несе персональну відповідальність за ефективне використання майна та коштів Аудиторської палати України і створення належних умов для виконання функціональних обов’язків її членами.

Термін повноважень члена Аудиторської палати України становить п’ять років. Одна і та ж особа не може бути делегована до Аудиторської палати України більше двох термінів підряд.

Призначення нових членів Аудиторської палати України замість вибулих здійснюється у встановленому порядку.

Члени Аудиторської палати України, за винятком Голови Аудиторської палати України, виконують свої обов’язки на громадських засадах Формою роботи Аудиторської палати є засідання, що проводяться відповідно до Регламенту Аудиторської палати України, затвердженого рішенням Аудиторської палати України від 24.04.2008 №189/4.

Головує на засіданнях Голова Аудиторської палати України. 

Рішення Аудиторської палати України приймаються на її засіданні простою більшістю голосів за наявності більше як половини її членів, за винятком випадків, передбачених ч. 2 ст. 14 Закону України «Про аудиторську діяльність». У період між засіданнями АПУ застосовується процедура прийняття рішення шляхом письмового опитування.

Матеріальні витрати на сертифікацію покриваються за рахунок осіб, що претендують на отримання сертифікатів, у розмірах, які визначаються Аудиторською палатою України.

Відповідно до ч. 1 ст. 18 Закону «про аудиторську діяльність» аудитории України мають право об’єднатися в громадські організації за професійними ознаками, дотримуючись вимог цього Закону та інших законів України. дотримуючись вимог цього Закону та інших законів України.

В Україні діє Спілка аудиторів України. Її повноваження визначаються Законом України «Про аудиторську діяльність», Законом України «Про об’єднання громадян» та Статутом Спілки аудиторів України.

2.2. Проведення аудиту, надання інших аудиторських послуг Загальні умови проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг визначені ст. 16 Закону «Про аудиторську діяльність». Відповідно до положень цієї статті аудитор може надавати аудиторські послуги індивідуально або як працівник аудиторської фірми.

Аудитор має право індивідуально надавати аудиторські послуги тільки на підставі чинного сертифіката.

Аудиторська фірма має право надавати аудиторські послуги за наявності в її складі хоча б одного аудитора, що має чинний сертифікат.

Згідно зі ст. 18 Закону «Про аудиторську діяльність» аудитори і аудиторські фірми України мають право:

 1)        самостійно визначати форми і методи проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг на підставі чинного законодавства, стандартів аудиту та умов договору із замовником;

 2)        отримувати необхідні документи, які мають відношення до предмету перевірки і знаходяться як у замовника, так і у третіх осіб. Треті особи, які мають у своєму розпорядженні документи стосовно предмету перевірки, зобов’язані надати їх на вимогу аудитора (аудиторської фірми). Зазначена вимога повинна бути офіційно засвідчена замовником;

 3)        отримувати необхідні пояснення в письмовій чи усній формі від керівництва та працівників замовника;

 4)        перевіряти наявність майна, грошей, цінностей, вимагати від керівництва суб’єкта господарювання проведення контрольних оглядів,

замірів виконаних робіт, визначення якості продукції, щодо яких здійснюється перевірка документів;

 5)        залучати на договірних засадах до участі в перевірці фахівців різного профілю.

Відповідно до ст. 19 Закону «Про аудиторську діяльність» аудитори і аудиторські фірми зобов’язані:

 1)        в аудиторській діяльності дотримуватися вимог цього Закону та інших нормативно-правових актів, стандартів аудиту, принципів незалежності аудитора та відповідних рішень Аудиторської палати України;

 2)        належним чином проводити аудит та надавати інші аудиторські послуги;

 3)        повідомляти власників, уповноважених ними осіб, замовників про виявлені під час проведення аудиту недоліки ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;

  4)       зберігати в таємниці інформацію, отриману при проведенні аудиту та виконанні інших аудиторських послуг, не розголошувати відомості, що становлять предмет комерційної таємниці, і не використовувати їх у своїх інтересах або в інтересах третіх осіб;

 5)        відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до договору та закону;

 6)        обмежувати свою діяльність наданням аудиторських послуг та іншими видами робіт, які мають безпосереднє відношення до надання аудиторських послуг у, формі консультацій, перевірок або експертиз;

 7)        своєчасно подавати до Аудиторської палати України звіт про свою

України звіт про свою аудиторську діяльність.

Ст. 20 Закону «Про аудиторську діяльність» містить спеціальні вимоги, відповідно до яких забороняється проведення аудиту:

 1)        аудитором, який має прямі родинні стосунки з членами органів управління суб’єкта господарювання, що перевіряється;

 2)        аудитором, який має особисті майнові інтереси у суб’єкта господарювання, що перевіряється;

 3)        аудитором – членом органів управління, засновником або власником

суб’єкта господарювання, що перевіряється;

 4)        аудитором – працівником суб’єкта господарювання, що перевіряється;

 5)        аудитором – працівником, співвласником дочірнього підприємства, філії чи представництва суб’єкта господарювання, що перевіряється;

 6)        якщо розмір винагороди за надання аудиторських послуг не враховує необхідного для якісного виконання таких послуг часу, належних навичок, знань, професійної кваліфікації та ступінь відповідальності аудитора;

 7)        аудитором в інших випадках, пза яких не забезпечуються вимоги щодо його незалежності.

Членам адміністративних, керівних та контролюючих органів аудиторських фірм, які не є аудиторами, а також засновникам, власникам, учасникам аудиторських фірм забороняється втручання у практичне виконання аудиту в спосіб, що порушує незалежність аудиторів, які здійснюють аудит.

Аудитор повинен надавати послуги згідно з прийнятими Аудиторською палатою України стандартами, дотримуючись вимог Закону України «Про аудиторську діяльність» та інших нормативно-правових актів.

Законом «Про аудиторську діяльність» (ст. 17) встановлено, що аудит проводиться на підставі договору між аудитором (аудиторською фірмою) та замовником. Як випливає зі змісту ч. 4 ст. 17 зазначеного Закону, договір на проведення аудиту має укладатися в письмовій формі, оскільки нею передбачено, що в договорі на проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг зазначаються:

- предмет і термін перевірки;

- обсяг аудиторських послуг;

- розмір і умови оплати;

- відповідальність сторін.

На думку Щербини В.С., законодавець безпідставно зробив вичерпним перелік умов договору, оскільки для договору на проведення аудиту досить важливими є умови про права і обов’язки сторін, про порядок прийому-здачі результатів аудиторської перевірки, про конфіденційність. Тому, виходячи з права підприємства вільно вибирати предмет договору, визначати зобов’язання, будь-які інші умови господарських взаємовідносин (ч. 1 ст. 21 Закону «Про підприємства в Україні»), перелік умов договору на проведення аудиту варто було б зробити відкритим, доповнивши ч. 4 ст. 17 Закону «Про аудиторську діяльність» після слова «сторін» словами «та інші умови». 

Аудиторські послуги у вигляді консультацій можуть надаватися на підставі договору, письмового або усного звернення замовника до аудитора (аудиторської фірми).

Замовник має право вільного вибору аудитора (аудиторської фірми) з дотриманням вимог Закону «Про аудиторську діяльність» щодо особи аудитора. Замовник зобов’язаний створити аудитору (аудиторській фірмі) 

 

АУДИТОРСЬКА ДІЯЛЬНІСТЬ — проведення незалежними аудиторами та фірмами перевірок публічної фінансової звітності, обліку господарських операцій та іншої інформації про фінансово–господарську діяльність суб’єктів господарювання і надання їм аудиторських послуг. Суб’єктами nаудиту можуть бути nаудиторські фірми і приватні аудитори. Аудитор — особа, nяка перевіряє стан фінансово-господарської діяльності суб’єктів ринкової nекономіки. Аудитор отримує спеціальний дозвіл (повноваження) від державних nорганів, які стежать за діяльністю відповідних суб’єктів господарювання. nСертифікацію аудиторів здійснює Аудиторська палата України. Затвердження норм і стандартів nаудиту — виключне право Аудиторської палати України. Проведення аудиту nобов’язкове для підприємств, установ та організацій. Аудитор складає nпрограму аудиту в письмовій формі, до якої входять: аудиторська nоцінка організації та стану бухгалтерського обліку, внутрішнього контролю nта якості фінансової звітності суб’єкта аудиторської перевірки; nаудиторська перевірка фінансово-господарської діяльності; консультативні nпослуги і рекомендації щодо виправлення виявлених недоліків; звіт аудитора. nНа практиці аудитор (аудиторська фірма) самостійно визначає вимоги nдо змісту і форми програми аудиту з урахуванням основних nпринципів міжнародних і національних стандартів з аудиту. Аптечні nзаклади і значна частина ФП належать до суб’єктів малого nі середнього підприємництва. Тому особливість аудиту у фармації nстосується критеріїв визначення суб’єктів малого і середнього бізнесу, які nуточнюються аудитором під час спів­праці з аптечним закладом чи ФП. nСкладною також є оцінка ефективності управлінського нагляду над щоденними nопераціями в аптечних закладах (внутрішній контроль), до яких nналежать в основному операції з товарними запасами. Особливістю nвнутрішнього контролю аптечних закладів є його середовище, для якого характерні nобмежений розподіл обов’язків у зв’язку з невеликою кількістю nпрацівників і вирішення основних питань діяльності підприємства власником nабо керівником. Спрощена система організації документообігу і обліку nаптечних закладів і ФП середнього і малого бізнесу досить часто nобмежує обсяги аудиту, що впливає на вид аудиторського висновку щодо nфінансової звітності цих підприємств. До особливостей аудиту ФП належить nтакож перевірка інноваційно-інвестиційної діяльності. За підсумком nконтролю фінансово-господарської діяльності підприємства аудитор повинен документально nоформити інформацію, яка підтверджує аудиторські висновки і відповідність nпроведення аудиту національним нормативам аудиту.

Аудиторський висновок складається з дотриманням відповідних стандартів і повинен містити підтвердження або аргументовану відмову від підтвердження достовірності, повноти та відповідності законодавству бухгалтерської звітності замовника.

Порядок оформлення інших офіційних документів за наслідками надання аудиторських послуг визначається Аудиторською палатою України з дотриманням вимог Закону «Про аудиторську діяльність» та інших актів законодавства України.

Аудиторський висновок складається у письмовій формі. Зміст його довільний, але в ньому, як правило, є наступні розділи: заголовок; вступ; масштаб перевірки; висновок аудитора про фінансову звітність; дата аудиторського висновку; адреса аудиторської фірми; підпис аудитора (керівника аудиторської фірми).

Висновок може бути позитивним, умовно-позитивним, негативним, або дається відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства. У двох останніх випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів – причина такого висновку, який відрізняється від позитивного. При необхідності більш докладного опису цих аргументів, аудиторський висновок може містити посилання на інформацію, що наводиться в додатку.

Отже, суб’єкти аудиторської діяльності вносяться до Реєстру суб’єктів аудиторської діяльності, ведення якого за Законом «Про аудиторську діяльність» покладено на Аудиторську палату України.

Сертифікація (визнання професійної придатності кандидатів) здійснюється також Аудиторською палатою України (ч. 3 ст. 12 Закону «Про аудиторську діяльність»).

Аудиторська палата України – самоврядний орган, що здійснює сертифікацію суб’єктів, які мають намір займатися аудиторською діяльністю, затверджує програми підготовки аудиторів, норми і стандарти аудиту, веде облік аудиторських організацій та аудиторів (ч. 1 ст. 365 Господарського кодексу України).

Відповідно до ч. 1 ст. 18 Закону «про аудиторську діяльність» аудитории України мають право об’єднатися в громадські організації за професійними ознаками, дотримуючись вимог цього Закону та інших законів України. В Україні діє Спілка аудиторів України. 

Планування аудиту

Для успішного nфункціонування будь-якого підприємства обов’язковою умовою його діяльності є nпланування. Це стосується роботи не тільки аудитор­ських фірм, а й окремих nаудиторів, котрі зареєстровані у державних органах влади та в податковій nслужбі, як підприємці без статусу юридичної особи.

Планування — це процес nздійснення рішень аудиторської стратегії [140, с. 148]. Процес планування nаудиту здійснюють на початковій стадії аудиторсь­кої перевірки, і його основною nметою є надання аудиторами (аудиторськими по фірмами) підприємствам і nорганізаціям різних форм власності ефективних ау­диторських послуг у nвстановлений договором термін. Це означає належне ви­конання аудиторами своїх nфункціональних обов’язків на високому рівні профе­сійних стандартів. Планування nзабезпечує формування відповідної думки ауди­тора про фінансову звітність nсуб’єкта перевірки з мінімальними затратами, ви­ділення при цьому найбільш nважливих і суттєвих частин і виключенням зайвого часу, який міг би бути nвитрачений на питання аудиту з низьким рівнем ризику. За допомогою ефективного nпланування вирішують наступні завдання:

ознайомлення з бізнесом nклієнта і його обліковою системою;

оцінка ризику, nпов’язаного з бізнесом, обліковою системою і внутрішнім контролем;

визначення стратегії nаудиту в відповідно до оцінки ступеня аудиторського ризику;

координація роботи nаудитора таким чином, щоб вона була виконана на високому професійному рівні й у nвизначений термін;

розподіл бюджету часу, nвиділеного на аудиторську перевірку;

визначення nматеріально-технічного забезпечення аудиту тощо.

У МНА 4 “Планування”, nзатвердженому Комітетом міжнародної аудитор­ської практики (КМАП), nконцептуально розкрито зміст загального планування аудиту. Основними вимогами nдо процесу планування є:

набуття знань про nоблікову систему клієнта, політику і процедури внутрішнього контролю;

визначення очікуваного nрівня довіри до внутрішнього контролю суб’єкта перевірки;

визначення і nпрогнозування змісту, часу проведення й обсягу аудиторських процедур;

координація роботи nмолодших аудиторів, експертів та інших спеціалістів, залучених до аудиторської nперевірки.

Обсяг робіт з планування nаудиту залежить від таких факторів: масштаб і складність аудиту, кваліфікація nаудитора та його практичний досвід, бізнес клієнта, наявність постійних nзамовників, чинне законодавство та ін.

На процес планування nаудиту великий вплив мають масштаб і складність аудиту, що залежить від бізнесу nклієнта, його величини та діяльності. Правильним є твердження тих економістів, nякі вважають, що на зміст плану і програми значно впливає розмір підприємства. nДля підприємств малого бізнесу вони більш спрощені.

Неабияке значення nдля якості і обсягу робіт з планування має кваліфікація аудиторів. Як свідчить практика, кваліфікованіші nаудитори серйозно і з умінням до складають плани і програми, а менш nкваліфіковані аудитори ставлять до процесу планування формально.

Наявність постійних nклієнтів на проведення аудиту у певній мірі згладжує часті зміни у Законі про nаудиторську діяльність і тим самим зменшуються амплітуда коливань у змінах nобсягу робіт аудиторських фірм.

Основними показниками nпланування аудиторської перевірки є: обсяг робіт (послуг), чисельність nаудиторського персоналу, залучено до перевірки; потреба в кількості запрощених nспеціалістів і експертів зі сторони; кількість днів, відведених на перевірку; nвитрати на аудит; очікуваний дохід тощо.

Залежно від очікуваного nобсягу робіт розраховують бюджет часу на аудиторську перевірку і вартість nпослуг. Ці показники, як правило, визначають на етапі попереднього планування nшляхом вивчення бізнесу клієнта, системи обліку і внутрішнього контролю, огляду nпервинних документів та бухгалтерських реєстрів, здійснення аналітичних nпроцедур. Правильне визначення обсягу робіт значною мірою залежить від nкваліфікації аудитора і його практичного стажу. Переважно цей показник оцінює керівник nгрупи аудиторів, тобто менеджер.

Від запланованого обсягу nаудиторських послуг, із врахуванням кваліфі­кації аудиторів та їх практичного nдосвіду, залежатиме потреба в чисельності аудиторів. Крім цього, на основі nвизначеного обсягу робіт можна розрахувати кількість людино-днів або nлюдино-годин для аудиторської перевірки.

Виходячи зі складності nаудиту й кваліфікації аудиторів, керівнику бригади потрібно визначитися з nпотребою у додатковому залученні зі сторони спеціалістів і експертів для nвиконання певних контрольних операцій.

У процесі планування nнеобхідно визначити очікувані витрати, пов’язані з перевіркою. Це насамперед nматеріальні витрати, зарплата, відрядження та ін. Згаданий показник у значній nмірі залежить від місця розташування суб’єкта перевірки. Якщо аудиторська nперевірка не пов’язана з відрядженням працівників аудиторської фірми, то nвитрати будуть значно меншими і відповідно зменшиться вартість аудиторських nпослуг.

Вартість аудиту nпо-різному визначається у практиці роботи вітчизняних аудиторських фірм. Одні nфірми розраховують свій гонорар, виходячи з кількості днів або годин, nзатрачених на перевірку, із врахуванням діючих ставок у тому чи іншому регіоні nУкраїни. За останні роки у західному регіоні України аудиторські послуги за nдень роботи аудитора становили в середньому від 80 до 120 гривень. У східних nрегіонах України з розвинутою інфраструктурою базових галузей народного nгосподарства аналогічні послуги були в два і більше разів дорожчі.

Ряд економістів і nпрактиків пропонують інші підходи до визначення вартості аудиту. Наприклад, nвстановлювати певний відсоток від валюти балансу.

На наш погляд, nправильнішим підходом до визначення вартості аудиту є враховування комплекту nпоказників: обсяг робіт, кількість затраченого часу, витрати на перевірку, попит nі пропозиція на аудиторські послуги тощо.

Правильне nпланування вищеперелічених показників має важливе значен­ня не тільки для nвизначення вартості аудиторської перевірки, а й для попереднього планування nочікуваного доходу. Всі ці показники треба враховувати не тільки при складанні nзагального плану і програми конкретної аудиторської перевірки, а й при nплануванні роботи аудиторських фірм.

Вивчення nукраїнської і зарубіжної літератури з аудиту показує, що більшість економістів nрозглядає процес планування тільки з погляду аудиторської перевірки і не nзвертає належної уваги на питання стратегічного і поточного планування бізнесу nаудиторської діяльності [26; 27; 29; 30; 32; 43; 48; 79; 67; 73 та ін.], nзокрема на розробку бізнес-планів на перспективу.

На наш nпогляд, процес планування аудиторської діяльності доцільно розмежувати на два nвиди:

планування аудиторської nдіяльності як одного із видів бізнесу;

планування аудиту та nінших видів послуг як конкретне виконання робіт для того чи іншого суб’єкта господарської діяльності.

Залежно від часу і nперіоду складання плану аудиторської діяльності планування можна класифікувати nна стратегічне, поточне й оперативне (рис. 4.2.). Стратегічне планування nпередбачає розробку аудиторською фірмою перспективного бізнес-плану не менш як nна 2-3 роки. Від статегічного плану аудиторської фірми залежать специфіка її nдаль­шої діяльності, організаційна структура, підбір її персоналу та ін. Як nправино зауважує проф. М.С. Пушкар, «стратегія розвитку повинна підкріплюватись nмасштабними дослідженнями та фактич­ними даними. Для ефективної конкуренції в nсучасному світі бізнесу організація повинна постійно зважати на розвиток nгалузі, ринок (власний ринковий

 Рис 4.2. Схема nорганізації планування аудиторської діяльності

сегмент, співвідношення nпопиту та пропозиції), характеристики та рівень конкуренції, постійно займатися nзбором та аналізом інформації про ці та інші явища та процеси».

Стратегічний nплан розробляють на перспективу, він повинен охоплювати всі сторони діяльності nаудиторської фірми. Цей план має сприяти досягненню загальної стратегічної мети nта вирішенню завдань, що їх визначила аудиторська фірма (рис. 4.3.).

На nпершому етапі процесу стратегічного планування бізнесу аудиторської фірми nвизначають мету і завдання, що її конкретизують. Метою є здійснення аудиту та nнадання різноманітних послуг суб’єктам господарської діяльності, що передбачено nчинним законодавством. У перспективному бізнес-плані для досягнення вказаної nмети слід визначити види аудиторських послуг, обсяг робіт, потребу в кадрах, nзалучення спеціалістів та експертів для виконання специфічних робіт, nпередбачити потенційні суб’єкти для майбутньої співпраці тощо.

На nдругому етапі стратегічного планування оцінюють стан внутрішнього і зовнішнього nсередовища аудиторської фірми. Внутрішніми факторами оцінки є діяльність nаудиторської фірми, що визначається системою управління, потребою в кадрах і nдодатковим залученням спеціалістів, методичним і матеріально-технічним nзабезпеченням. Зовнішні фактори визначаються ситуацією на ринку. Зокрема, nпідлягають оцінці такі сфери: економічна, політична, соціальна, юри­дична, nтехнологічна, а також системи — податкова, фінансова, кредитна.

У nрезультаті визначення на перспективу мети і завдань для аудиторської фірми та nоцінки зовнішнього і внутрішнього середовища для бізнесу виникає потреба у nвиборі стратегії (етап 3).

Методами nвибору стартегії є емпіричне дослідження, креативне мислення, моделювання, nаналіз та ін.

Після nвибору загальної стратегії бізнесу аудиторської фірми наступає фаза її nреалізації, що завершується розробкою стратегічного плану (етап 4). У nстратегічному плані вказують види очікуваних аудиторських послуг та робіт, nприблизні терміни виконання тощо. Як видно із рис. 4.3., під впливом зовніш­ніх nі внутрішніх факторів середовища бізнесу, уточнення мети та конкретних завдань nстратегічний план можна переглядати шляхом коригування.

Поточне nпланування передбачає розробку бізнес-плану для аудиторської фірми на поточний nрік. Механізм розробки і складання поточного бізнес-плану аналогічний стратегічному, nлише відрізня­ється від нього терміном і може бути дещо конкретизованим.

У nцілому, як показує рис. 4.2., стратегічне і поточне планування належать до nпланування бізнесу, а не до конкретної аудиторської перевірки

 

Рис. n4.3. Схема послідовності етапів стратегічного планування бізнесу аудиторської nдіяльності фінансової nзвітності суб’єктів господарювання або виконання інших супутніх видів nробіт.

Планування конкретної nаудиторської перевірки здійснюють у процесі аудиту від моменту вибору клієнта і nуладення угоди до формулювання висновку. Незважаючи на те, що аудиторські фірми nможуть, у певній мірі, використовува­ти типові форми планів і програм, їх треба nуточнювати і переглядати, оскільки кожна аудиторська перевірка із врахуванням nзовнішніх та внутрішніх факторів впливу на діяльність суб’єкта перевірки nпотребує розробки конкретного плану і програми. Отже, як видно із рис. 4.2., nпланування окремої аудиторської перевірки доцільно відносити до оперативного nпланування.

У спеціальній економічній nлітературі приділено достатньо багато уваги плануванню конкретного аудиту, nпроте автори по-різному підходять до висвітлення цього важливого nорганізаційного і методологічного питання. Так, проф. В. Труш, розкриваючи nпитання планування аудиторської перевірки, більше зу­пиняється на проблемах nзагального підходу до проведення аудиту і переліку аспектів, які слід враховувати nпри складанні плану.

Економісти С.Я. nЗубілевич і С.Ф. Голов звертають основну увагу на мету і завдання аудиту, nвимоги стандартів щодо змісту планів, на підходи до групу­вання рахунків nбухгалтерського обліку за господарськими процесами, наводять варіанти плану й nпрограми аудиту тощо.

Аналіз зарубіжних nджерел підтверджує дещо інший підхід до планування аудиторської перевірки. nЗокрема Е. А. Аренс і Дж. К. Лоббек у своїй праці з ау­диту більше акцентують nувагу на етапах процесу планування аудиту: попереднє планування, збір загальних nвідомостей, збір інформації про правові зобов’язан­ня клієнта, оцінка nматеріальності, аудиторського ризику, ризику для бізнесу і внутрішнього ризику, nознайомлення із системою внутрішньогосподарського контролю й оцінкою ризику nконтролю, розробка загального плану аудиту та програми аудиту.

На nетапі попереднього планування приймають рішення щодо проведення аудиту, nвизначають причини, за якими клієнт обгрунтовує своє замовлення на аудит, nздійснюють підбір персоналу для виконання аудиторських обов’язків і складають nписьмове зобов’язання. Вимоги до складання листа-зобов’язання роз­криті у МНА №2. nЦей документ підтверджує згоду аудитора із завданнями та масштабом робіт, які nпоставив клієнт, і дозволяє звести до мінімуму непорозуміння, що можуть nвиникнути у майбутньому між аудитором та замовником.

На nетапі збору загальних відомостей про клієнта аудитор зобов’язаний добре вивчити nгалузь і бізнес діяльності суб’єкта перевірки. Ми погоджуємося з думкою nамериканських вчених Е. А. Аренса і Дж. К. Лоббека про те, що для адекватного nінтерпретування зміст у інформації, отриманої в ході аудиту, важливо мати уяву nпро галузь клієнта. Специфічні аспекти різних галузей відобра­жають у nфінансовій звітності.

Етап nзбору інформації про юридичні зобов’язання клієнта передбачає ознайомлення nаудитора з юридичними документами замовника. Це насамперед статут і установча nугода підприємства, свідоцтво про реєстрацію, протоколи зборів засновників, nдоговори. Все це дає можливість аудитору впевнетись у правомірності діяльності nклієнта і правильно оцінити зібрані докази протягом усього процесу аудиту.

Виділення nзакордонними авторами в окремі етапи планування аудиту оцінки матеріальності, nаудиторського ризику та ознайомлення із системою внутрішньогосподарського nконтролю пояснюється, перш за все, вимогами МНА 6 щодо оцінки ризику і nвнутрішнього контролю на початковій стадії аудиторської перевірки.

Оцінка nаудиторського ризику і його складових та розуміння системи обліку й nвнутрішнього контролю клієнта дозволяє аудитору чіткіше визначитися з масштабом nперевірки, методикою і процедурами контролю тощо.

Завершальним етапом nпланування аудиту є складання загального плану і програми аудиту.

Аналіз спеціальної nлітератури з аудиту свідчить, що серед економістів немає єдиного підходу до nвиділення етапів процесу планування. Як видно із да­них табл. 4.3., проф. В. nТруш виділяє три етапи планування аудиту:

а) оцінка організації і nстану бухгалтерського обліку, внутрішнього аудиту і якості фінансової nзвітності;

б) аудиторська перевірка nфінансово-виробничої діяльності;

в) консультаційні послуги nі рекомендації щодо усунення виявлених недоліків, звіт аудитора.

Етапи планування аудиту, nякі запроронував проф. В. Труш, більше нагадують стадії процесу аудиторської nперевірки (початкова, дослідження, завершальна), ніж сам процес планування.

Економісти А.Д. Шеремет і nВ.П. Суйц стверджують, що процес плану­вання аудиту включає: розробку графіків, nвизначення термінів і доходів та обговорення їх з клієнтами, проведення nінструктажу членів виконавчої команди, організацію зв’язків із підрозділами в nсередині фірми, обговорення стратегії і підготовки аудиту.

На нашу думку, nтакий підхід до визначення етапів планування у більшій мірі розкриває nорганізаційні і технічні сторони цього процесу, а не його зміст.

Вважаємо, що правильнішим nє підходи щодо виділення етапів процесу планування аудиту, які запропонували nзакордонні вчені Е. А. Аренс і Дж. К. Лоббек (табл. 4.3.). Проте цей підхід є nправильним лише за умов ризико-орієнтованого аудиту.

Таблиця 4.3.

 

Характеристика етапів nпроцесу планування в українських і закордонних джерелах

Продовження таблиці 4.3.

Дослідження nроботи українських аудиторських фірм “Львівакадемаудит”, n”Орієнтир ЛТД”, “Західаудит”, “Укоопаудит” та nінших свідчить,що в більшості випадків аудитори використовують методологію і nметодику підтверджуючого аудиту і в кращих випадках — системного. Тому, nрозглядаючи процес плану­вання аудиту і виділення його етапів, доцільно nзвернути увагу на вищевказані моменти.

У nзапропонованій нами схемі послідовності етапів планування аудиту, яку ми nзапропонували, (рис. 4.4.) виділено такі етапи:

постановка nмети і завдань аудиту;

оцінка nіснуючого середовища суб’єкта перевірки;

вибір nстратегії і її реалізація;

складання nзагального плану аудиту;

підбір nі уточнення процедур контролю;

розробка nпрограми аудиту;

коригування nзагального плану і програми аудиту.

Мета аудиторської nперевірки полягає у висловленні незалежної кваліфікованої думки щодо nдостовірності фінансової звітності.

На етапі планування nаудиту загальну мету конкретизують такими за­вданнями: збір загальних nвідомостей і інформаціі про правові зобов’язання клієнта, ознайомлення із nсистемою обліку та внутрішнього контролю, визначення матеріальності і попередня nоцінка аудиторського ризику, критеріїв оцінки фінансової звітності, збір nаудиторських доказів та їх аналіз, складання аудиторського висновку тощо.

На другому етапі процесу nпланування аудиту доцільно здійснити оцінку існуючого середовища суб’єкта nперевірки. На середовище підприємства, що підлягає аудиту, впливають внутрішні nі зовнішні чинники.

До внутрішніх чинників належать: nдіюча на підприємстві система управління, кадрова політика, система обліку і nвнутрішньогосподарського

 

Рис. 4.4. Схема nпослідовності етапів планування аудиту

 

контролю, nвиробничо-господарський процес, фінансово-кредитна політика тощо.

До nзовнішніх чинників можна віднести такі сфери: економічну, соціальну, політичну, nюридичну та ін. Як внутрішні, так і зовнішні чинники мають суттєвий вплив на nбізнес клієнта, що підлягає оцінці на попередньому етапі планування.

Перші nдва етапи в певній мірі визначають стратегію аудиторської перевір­ки (етап 3). nЗалежно від підходу до аудиту (підтверджувальний, системний, nри-зико-орієнтований) буде визначений зміст загального плану і програми nперевірки. Якщо у процесі аудиту не передбачають з тих чи інших причин використання nпроцедур тестування системи внутрішнього контролю, залишків на рахунках nбухгалтерського обліку і попередньої оцінки аудиторського ризику, то недоречним nбуде виділення таких етапів — ознайомлення з системою внутрішнього контро­лю, nоцінка ризику тощо.

На nоснові визначеної мети і завдань аудиту, оцінки існуючого середовища, суб’єкта nконтролю та вибору стратегії бізнесу клієнта розробляють загальний план і nпрограму перевірки. У плані відображають перелік робіт на основних етапах nаудиту, а в програмі вказують конкретні процедури перевірки об’єктів nаудиторського контролю (статті фінансової звітності, рахунків бухгалтерського nобліку тощо). Оскільки процес планування аудиту здійснюють протягом усієї nперевірки, то важливим етапом є коригування і внесення змін і доповнень до nплану та програми аудиту (етап 7).

Загальний план і програму nаудиту оформляють спеціальними документами, і вони є керівництвом до дії nаудиторів. Форма і зміст цієї документації можна змінювати залежно від завдань nаудиту, об’єкту робіт і складності аудиту.

Загальні плани і програми nаудиту, які запропонували українські дослідники суттєво відрізняються як за nформою, так і за змістом. Так, одні автори пропонують у загальному плані nвідображати лише види робіт і приблизні терміни їх виконання, а інші — перелік загальних питань nосновних напрямків аудиторської перевірки.

Аналогічні відмінності nможна помітити у запропонованих програмах ауди­ту. Так, економісти С.Л. nЗубілевич і С.Ф. Голов пропонують у програмі аудитор­ської перевірки виділяти nтакі реквізити: завдання, процедури перевірки, терміни проведення, обсяг nперевірки і посилання на індекс робочих документів, при чому зміст програми nпередбачає процедури оцінки системи внутрішнього контролю, перевірки реальності nіснування активів і права власника.

Проф. В. Труш стверджує, nщо програма аудиту за формою повинна включати часткові завдання, заходи і nпроцедури для кожного об’єкта аудиту і видів робіт, а з змістом — аудиторську nоцінку (експертизу) організації і стану бухгалтерського обліку, внутрішнього аудиту, nякості фінансової звітності, аудиторську перевірку фінансово-господарської nдіяльності, консультаційні послуги, складання висновку тощо.

Порівнюючи дослідження nукраїнських авторів із закордонними, можна також помітити принципові nвідмінності у підходах як до процесу планування аудиту, так і до форми та nзмісту складання загального плану й програми аудиторської перевірки.

Закордонні економісти у nсвоїх працях з аудиту при розгляді процесу планування акцентують увагу на nетапах попередньої діяльності, аналітичного огляду, оцінки ефективності nперевірки і матеріальності, оцінки ризику неефективності контролю. Таким чином, nу запропонованих ними підходах до аудиту, в тому числі й до його планування, nосновний акцент зроблено на ризико-орієнтованому аудиті. Все це позначається в nкінцевому результаті на формі й змісті загального плану і програми аудиту.

Американські вчені Е. А. nАренс і Дж. К. Лоббек рекомендують у програмі аудиту виділити такі реквізити: nрозмір вибірки, одиниця вибірки, період, тести елементів балансу, цілі аудиту n(правильність включених сум, право власності, завершеність, оцінка, nкореспонденція рахунків, арифметична точність та ін.). Інший американський nекономіст, Дж. К. Робертсон зауважує, що «аудиторські програми бувають двох nвидів: 1) програми тестів контролю, які містять процедури для збору інформаціі nпро функціональні системи контролю компаніі; 2) програми перевірки залишків на nрахунках, які містять процедури для збору інформаціі безпосередньо про залишки nна рахунках». На його думку, процедури програми тестів контролю дозволяють nоцінити систему внутрішнього контролю клієнта, а процедури програми перевірки nзалишків на рахунках визначають точність сум статей балансу, записів на nсинтетичних і аналітичних рахунках тощо.

Отже, аналізуючи думки nукраїнських і зарубіжних вчених стосовно плану та програми аудиту, можна nзробити висновок, що серед українських і закордонних вчених спостерігаються nрізні погляди щодо вирішення цього питання. Більшість економістів правильно nстверджують, що основним елементом побудови програми є сукупність аудиторських nпроцедур.

На наш погляд, загальний nплан аудиторської перевірки складається із завдань, переліку робіт на основних nетапах аудиторської перевірки, очікуваних термінів виконання, витрат часу, nвиконавців. Програму аудиту доцільно розробляти nна кожний об’єкт аудиторського контролю. Цей документ має включати такі nреквізити: конкретні процедури перевірки, обсяг вибірки, терміни проведення і nвиконавці, посилання на робочі документи, примітка.

На основі огляду nукраїнської і закордонної економічної літератури, досвіду роботи аудиторських nфірм у питаннях планування аудиту можна зробити наступні висновки:

процес планування nаудиторської діяльності доцільно розмежувати на два види: а) планування nаудиторської діяльності аудитора (аудиторської фірми) як виду бізнесу;

планування аудиту та nінших видів послуг як конкретне виконання робіт на замовлення суб’єктів nгосподарювання;

процес планування nаудиторської діяльності можна поділити на стратегічне, поточне й оперативне;

до стратегічного nпланування належать розробка і складання бізнес-плану ау­диторської фірми на nперспективу (не менше, ніж на 2-3 роки);

поточне планування nпередбачає розробку бізнес-плану аудиторської фірми на поточний рік, а nоперативне планування включає розробку загального плану і програми nбезпосередньо в процесі конкретної аудиторської перевірки;

на процес планування й nобсяг робіт впливають такі фактори: масштаб і склад­ність аудиту; кваліфікація nаудиторів та їх практичний досвід, бізнес клієнта, наявність постійних замовників, nчинне законодавство та ін.;

до основних показників nпроцесу планування аудиту можна віднести: обсяг робіт (аудиторських послуг); nчисельність задіяного персоналу до аудиторсь­кої перевірки; кількість nлюдино-днів або людино-годин, відведених на пере­вірку; витрати на аудит n(аудиторські послуги); вартість аудиторських послуг;очікуваний дохід;

на зміст загального плану nі програми перевірки впливають методологія і під­ходи до аудиту n(підтверджувальний, системний, ризико-орієнтований).

Аудиторська палата України (далі — АПУ) створена відповідно до nЗакону України «Про аудиторську діяльність» від 22 квітня 1993 р. № 3125-ХІІ і nфункціонує як незалежний орган. АПУ формується на паритетних засадах шляхом nделегування до її складу аудиторів та представників державних органів. nЗагальна кількість членів АПУ становить двадцять осіб.

Відповідно до Закону nУкраїни «Про аудиторську діяльність» від державних органів до АПУ делегують по nодному представнику Міністерство фінансів України, Міністерство юстиції України, Міністерство nекономічного розвитку і торгівлі України, Державна податкова служба України, Національний банк України, Державна служба статистики України, Національна комісія nз цінних паперів та фондового ринку, Національна nкомісія,що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, Рахункова палата України та Державна фінансова інспекція.

До складу АПУ від з’їзду nаудиторів делегуються в кількості десяти осіб висококваліфіковані аудитори з nбезперервним стажем аудиторської діяльності не менше п’яти років, представники nфахових навчальних закладів та наукових організацій. Члени АПУ, за винятком nГолови АПУ, виконують свої обов’язки на громадських засадах.

Аудиторська палата nУкраїни здійснює:

·                     nсертифікацію nосіб, які мають намір займатися аудиторською діяльністю;

·                     nзатверджує nстандарти аудиту;

·                     nзатверджує nпрограми підготовки аудиторів та за погодженням з Національним банком України nпрограми підготовки аудиторів, які здійснюватимуть аудит банків;

·                     nведе Реєстр аудиторських фірм та аудиторів;

·                     nздійснює контроль nза дотриманням аудиторськими фірмами та аудиторами вимог Закону України «Про nаудиторську діяльність», стандартів аудиту, норм професійної етики аудиторів;

·                     nздійснює заходи nіз забезпечення незалежності аудиторів при проведенні ними аудиторських nперевірок та організації контролю за якістю аудиторських послуг;

·                     nрегулює nвзаємовідносини між аудиторами (аудиторськими фірмами) в процесі здійснення nаудиторської діяльності та у разі необхідності застосовує до них стягнення;

·                     nздійснює інші повноваження, передбачені Законом України «Про nаудиторську діяльність» та Статутом АПУ.

Згідно із Законом України n«Про аудиторську діяльність» затвердження стандартів аудиту є виключним правом nАПУ. Затверджені АПУ стандарти аудиту є обов’язковими для дотримання nаудиторами, аудиторськими фірмами та суб’єктами господарювання. АПУ за nпогодженням з Міжнародною федерацією бухгалтерів щорічно здійснює переклад та nвидання державною мовою Міжнародних стандартів аудиту. Рішенням АПУ від 18 nквітня 2003 р. № 122 «Про порядок застосування в Україні Міжнародних стандартів nаудиту» Міжнародні стандарти аудиту прийняті в Україні у якості Національних nстандартів аудиту.

На виконання Плану nорганізаційних заходів із впровадження плану дій Кабінету Міністрів України щодо вдосконалення системи nфінансового контролю України, затвердженого КМУ 14 листопада 2001 р., АПУ з 2002 nр. започаткувала щорічне удосконалення професійних знань аудиторів і nзапровадила в Україні міжнародний досвід в процесі сертифікації аудиторів.

Для виконання своїх nфункцій АПУ створено комісії із числа членів АПУ, а саме: Комісія з nсертифікації та освіти аудиторів, Комісія зі стандартів та практики аудиту, nКомісія з моніторингу та законодавчого регулювання аудиту, Комісія з контролю nякості та професійної етики, Комісія з зовнішніх зв’язків та інформаційного nзабезпечення аудиту та Дисциплінарна комісія. До роботи в комісіях АПУ nзалучаються експерти, які не є членами АПУ. Ведення поточних справ в АПУ nздійснює Секретаріат, який очолює завідувач.

3 2007 року при АПУ nпрацює Комітет з контролю за якістю аудиторських послуг, створений АПУ для nздійснення покладених на неї Законом України «Про аудиторську діяльність» nповноважень щодо організації контролю за якістю аудиторських послуг. Щорічно nАПУ отримує від аудиторських фірм та аудиторів звіти про виконані ними роботи, nздійснює їх аналіз та подає до Кабінету Міністрів України узагальнену nінформацію про стан аудиторської діяльності в Україні.

З 1993 р. АПУ nсертифіковано всього 6 496 осіб. Згідно з Законом України «Про аудиторську nдіяльність» термін чинності сертифіката не може перевищувати п’яти років. nСтаном на 1 жовтня 2011 р. чинний сертифікат аудитора України мають 3 087 nособи, в тому числі 141 сертифікат аудитора банків.

Аудиторські фірми та nаудитори, які зареєстровані як фізичні особи-підприємці, мають право на nздійснення аудиторської діяльності лише після включення їх до Реєстру nаудиторських фірм та аудиторів. Станом на 1 жовтня 2011 р. до Реєстру включено n1348 аудиторських фірм та 578 аудиторів-підприємців. Відповідно до звітних nданих, наданих аудиторськими фірмами та аудиторами за результатами роботи у 2010 nр. загальна кількість виконаних замовлень склала 56471, фактичний обсяг наданих nпослуг склав 1213,1 млн грн.

2 березня 2012 року, в nприміщенні київського Будинку nкіно відбулася nважлива подія в житті українського аудиту. На з’їзді аудиторів України був nобраний новий склад АПУ. Точніше, половина її складу – представники аудиторів nта аудиторських фірм (друга половина палати – представники державних органів). nВибори до АПУ проходять саме в березні, оскільки, п’ятирічний термін, на який nбули обрані діючі представники цього громадського органу, закінчується 23 nберезня поточного року.

На з’їзді були nпредставлені аудитори, які були делеговані регіональними зібраннями. Це в nбільшості своїй шановні представники професії, науки і співробітники nнайактивніших на українському ринку аудиторських послуг вітчизняних nаудиторських компаній.

Вибори до АПУ проходили nшляхом відкритого рейтингового голосування. Таким чином, було обрано десять nчоловік з тридцяти п’яти кандидатів, які очолять відповідні посади у новому nскладі Аудиторської палати України.

Новими членами АПУ стали: nІван Нестеренко, Олександр Бойко, Олексій Гачківський, Тетяна Хоролець, Михайло nКондратьєв, Тетяна Лавренова, Валерій Галасюк, Олександр Кузуб, Ірина Каштанова nта Наталія Гаєвська.

Програми аудиту (ПА)

ПА включає розробку конкретних задач, nзаходів і процедур для кожного об’єкта А і виду робіт:

1 етап – А оцінка організації і стану nб/о, внутрішнього А. Об’єкти А на даному етапі: наявність установчих nдокументів, реальність балансових даних, вибіркова перевірка бух даних, аудит nвисновок за минулий період, організація внутр контролю.

2 етап – А перевірка nфінансово-виробничої діял-ті. Об’єкти: установчі документи, формування та зміни nстатутного капіталу, наявність і використання кредитних ресурсів; грошові nкошти, ОЗ і НМА; матеріальні запаси; розрахунки; виробничі витрати, дохід, фін nрезультати.

3 етап – консультаційні послуги і nрекомендації по виправленню недоліків, звіт аудитора.

4. Ауд ризик та його суть

Проведення аудиту завжди nсупроводжується певним ступенем ризику, це питання є дуже важливим при nпопередній оцінці стану клієнта. Про це можна судити навіть з того, що nаудиторському ризику приділяється в шести діючих національних нормативах nаудиту, які затверджені АПУ.

Т.ч. аудиторський ризик – це nпомилкове підтвердження аудитором достовірності фінансової звітності, яка у nподальшій перевірці не підтверджена іншими аудиторами або контролюючими nорганами.

З аудитом фінансової звітності безпосередньо пов’язано кілька аспектів nризику – 2 основних види ризику: 1) аудиторський ризик; 2) ризик для бізнесу n(аудитора, фірми).

Аудиторський ризик полягає в наступному: аудитор дійшов висновку, що nфінансова звітність складена правильно і на цій підставі в аудиторському nвисновку стверджується без застереження, а у дійсності є істотні похибки.

Ризик для бізнесу – аудитор, аудиторська фірма може потерпіти невдач у nвзаємовідносинах з клієнтом, навіть, тоді, коли надано правильний аудиторський nвисновок. Це можливо у випадках розголошення конфіденційності аудиторського nвисновку, відсутності рекомендацій щодо прогнозування діяльності клієнта на nперспективу, тощо.

Загальноприйняті стандарти аудиту потребують щоб аудитор володів nзнаннями системи внутрішньогосподарського контролю для збирання аудиторських nсвідчень. Вивчивши цю систему аудитор оцінює можливість виявлення помилок і nзапобігання їм, а також відхилення від нормативів.

Така оцінка nвключає застосування конкретних процедур, які знижують вірогідність того, що nпомилки і відхилення від норм можуть виникнути, будуть виявлені і своєчасно nусунені – оцінка ризику контролю.

Ступінь nаудиторського ризику ґрунтується на експертній оцінці аудитора.

5. nАудиторські докази.

Відповідно до nнормативу №14 “Аудиторські докази” аудитор повинен одержати таку кількість nаудиторських доказів, яка б забезпечила спроможність зробити необхідні nвисновки, при використанні яких буде підготовлено аудиторський висновок. nАудиторські докази одержуються в результаті належного поєднання тестів систем nконтролю та процедур перевірки на суттєвість. Термін “Аудиторські nдокази” означає інформацію, одержану аудитором для вироблення думок, на nяких ґрунтується підготовка аудиторського висновку та звіту. Аудиторські докази nскладаються з первинних документів та облікових записів, що кладуться в основу nфінансової звітності, а також підтверджувальної інформації з інших джерел.